МСФО, РСБУ, налоги: консультации экспертов Гаранта

Сотрудники организации часто ездят в командировки по железнодорожным и авиабилетам, приобретенным через фирму-посредника и оплаченным с расчетного счета (электронные билеты). Эти билеты организация не проводит через кассу, а закрывает актом на счете 60. Организация, находящаяся на УСН "доходы минус расходы", заключила договор на оказание услуг, согласно которому исполнитель предоставляет площадку для самостоятельного оформления билетов. Электронный билет содержит сведения о стоимости самой перевозки, сервисного сбора, страхового полиса и услуг исполнителя. Также контрагент выставляет акты оказанных услуг, в которых выделяет сумму своего вознаграждения. Скан билета прикладывается к авансовому отчету. Является ли это нарушением? Каков порядок бухгалтерского и налогового учета в данной ситуации?

 

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Организация на УСН вправе учесть в составе расходов полную стоимость проездных билетов, включая сервисный сбор, на основании пп. 13 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Затраты на добровольное страхование командированного сотрудника, по нашему мнению, учитываются в составе расходов на оплату труда в силу п. 16 ст. 255 НК РФ.

Порядок бухгалтерского расчета рассмотрен в соответствующем разделе консультации.

 

Обоснование позиции:

Поскольку в рассматриваемой ситуации исполнитель оформляет для сотрудников организации электронные ж/д и авиабилеты третьих лиц, полагаем, что она является их уполномоченным агентом, действующим от их имени (п. 1 ст. 1005 ГК РФ).

 

Налоговый учет

 

Если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов (п. 2 ст. 346.18 НК РФ).

Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении налоговой базы учитывают расходы, предусмотренные п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Перечень расходов, указанный в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, носит закрытый характер и расширительному толкованию не подлежит. Расходы, не поименованные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, не учитываются при определении налоговой базы (смотрите также письмо Минфина России от 23.03.2017 N 03-11-11/16982).

 

1. Стоимость билетов и сервисного сбора

 

В соответствии с пп. 13 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения при УСН доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении объекта налогообложения вправе учесть расходы на командировки, в частности, на проезд работника к месту командировки и обратно (смотрите письма Минфина России от 26.02.2018 N 03-11-11/11722, от 05.07.2013 N 03-11-11/166, от 27.06.2012 N 03-11-04/2/80). Они принимаются к учету при условии соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, и в порядке, предусмотренном ст. 264 НК РФ для исчисления налога на прибыль (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

Согласно п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.

Если к месту командировки и обратно к месту постоянной работы командированный сотрудник добирается транспортом общего пользования (в частности, самолетом или поездом), то затраты на проезд подтверждаются соответствующими проездными билетами (п. 12 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749, пункты 2, 3 ст. 105 Воздушного кодекса РФ, ст. 82 Устава железнодорожного транспорта РФ).

Согласно разъяснениям специалистов финансового ведомства в целях налогообложения прибыли на основании пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ учитывается полная стоимость проездных билетов, включая стоимость проезда, сервисные сборы, плату за пользование постельными принадлежностями и т.п. (письма Минфина России от 21.11.2007 N 03-03-06/1/823, от 24.07.2008 N 03-03-06/2/93, от 19.06.2017 N 03-03-06/1/37945, от 10.06.2016 N 03-03-06/1/34149).

Таким образом, организация на УСН вправе учесть в составе расходов полную стоимость проездных билетов, включая сервисный сбор, на основании пп. 13 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Вместе с тем согласно ст. 252 НК РФ вне зависимости от метода признания доходов и расходов расходами признаются экономически обоснованные и документально подтвержденные затраты. Поэтому налогоплательщики, применяющие кассовый метод, вправе включить затраты на командировки в расходы для целей налогообложения только после того, как будет утвержден авансовый отчет или отчет о служебной командировке (смотрите письмо Минфина России от 16.02.2011 N 03-11-06/2/21).

 

2. Страхование

 

Согласно п. 2 ст. 4 Закона РФ от 27.11.1992 N 4015-I "Об организации страхового дела в Российской Федерации" объектами страхования от несчастных случаев и болезней могут быть имущественные интересы, связанные с причинением вреда здоровью граждан, а также с их смертью в результате несчастного случая или болезни (страхование от несчастных случаев и болезней).

В постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 07.09.2015 N Ф06-101/15 по делу N А49-480/2015 суд указал, что расходы на приобретение спорных страховых полисов при покупке билетов для поездки в служебную командировку были, безусловно, связаны с направлением работников в командировку.

Однако в письме УФНС России по г. Москве от 23.04.2009 N 16-15/040867 изложено, что организация, применяющая УСН, не вправе включать платежи по медицинскому страхованию.

В то же время в соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ в качестве принимаемых расходов предусмотрены расходы на оплату труда, выплату пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством РФ. Данные расходы принимаются для целей налогообложения применительно к порядку, предусмотренному ст. 255 НК РФ для исчисления налога на прибыль организаций (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

Согласно п. 16 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях налогообложения прибыли относятся, в частности, суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования, заключенным в пользу работников со страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством РФ, на ведение соответствующих видов деятельности в РФ.

При этом указанные суммы относятся к расходам на оплату труда, в частности, по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим выплаты исключительно в случаях смерти и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица.

На основании предпоследнего абзаца п. 16 ст. 255 НК РФ взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим выплаты исключительно в случаях смерти и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 15 000 рублей в год, рассчитанном как отношение общей суммы взносов, уплачиваемых по указанным договорам, к количеству застрахованных работников.

По нашему мнению, в данном случае организация вправе принять расходы на страхование командированных сотрудников в составе расходов на оплату труда на основании п. 16 ст. 255 НК РФ (смотрите письмо Минфина России от 21.03.2011 N 03-11-06/2/35).

 

3. Услуги исполнителя

 

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходы в виде оплаты услуг третьих лиц учитываются в составе материальных расходов.

Расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. Фактической оплатой признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

На основании изложенного, уплаченную сумму за услуги исполнителя нельзя признать экономически обоснованной до момента оказания соответствующих услуг. Другими словами, организация при применении УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы" вправе учитывать плату за оказанные услуги в составе расходов по последней из следующих дат: дата оплаты произведенных расходов или дата выставления акта (при осуществлении предоплаты).

 

Бухгалтерский учет

 

Нормативные акты по бухгалтерскому учету не регламентируют порядка отражений в бухгалтерском учете операций, связанных с электронными авиабилетами. Поэтому на основании п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" (далее - ПБУ 1/2008) организация вправе при формировании учетной политики разработать соответствующие способы самостоятельно с учетом ПБУ 1/2008 и иных положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности.

В настоящее время в практике отражения рассматриваемых операций сложился подход, предполагающий организацию бухгалтерского учета электронных билетов либо в составе денежных документов, т.е. на счете 50 "Касса", либо в составе расчетов на счете 76. Так, на субсчете 50-3 "Денежные документы" к счету 50 "Касса" учитываются находящиеся в кассе организации оплаченные авиабилеты и другие денежные документы.

Следует признать, что электронный билет представляет собой электронный документ, информация в нем о перевозке пассажира и багажа представлена в электронно-цифровой форме. Такой документ может быть размножен неограниченное количество раз, а сам электронный билет, являющийся электронным документом, не может в физическом виде храниться в кассе организации.

Спорным является и вопрос необходимости использования счетов расчетов с подотчетными лицами или расчетов с персоналом по прочим операциям.

Оплаченный электронный билет может быть рассмотрен как аванс за предстоящие оказанию в будущем услуги по перевозке. Поскольку агент перевозчиков действует от их имени, то по сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала (перевозчика), права и обязанности возникают непосредственно у принципала (абзац третий п. 1 ст. 1005 ГК РФ).

Это означает, что на момент оформления электронного билета у организации возникают права требования к перевозчику по оказанию услуги по перевозке. Возникшая в результате задолженность перед перевозчиком должна погашаться за счет аванса, уплаченного агенту.

Дебет 60, субсчет "Расчеты с исполнителем" Кредит 51

- отражено перечисление денежных средств;

Дебет 76, субсчет "Электронный билет" Кредит 60, субсчет "Расчеты с перевозчиком"

- отражен электронный билет (на дату его получения);

Дебет 60, субсчет "Расчеты с перевозчиком" Кредит 60, субсчет "Расчеты с исполнителем"

- отражен зачет перечисленного исполнителю аванса на дату получения билета;

Дебет 26 Кредит 60, субсчет "Расчеты с исполнителем"

- стоимость услуг исполнителя учтена в расходах на основании акта;

Дебет 26 Кредит 76, субсчет "Электронный билет"

- стоимость билета отражена в затратах на основании авансового отчета или отчета о служебной командировке.

 

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Цориева Зара

 

 

Основным видом деятельности предприятия является добыча полезных ископаемых. На сегодняшний день предприятие находится в процессе строительства: рудник, вахтовый поселок, ремонтно-механические мастерские и т.д. Ни один объект не введен в эксплуатацию. Помимо расходов на строительство объектов существуют текущие расходы на ремонт техники, на проживание персонала в поселке и другие. На сегодняшний день затраты капитализируются на счете 08.03 в разрезе титульных объектов.

Правильно ли относить затраты на покупку инструмента, который используется при ремонте транспортных средств, постельного белья, мягкого инвентаря и т.д. на объекты строительства (счет 08.03)?

Как правильно отражать текущие расходы при строительстве?

 

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Положения федеральных и международных стандартов бухгалтерского учета не содержат особых правил определения прямой связи понесенных расходов с созданием актива, оставляя право формировать учетную политику в этой части, основываясь только на профессиональном суждении ответственного лица.

Исходя из основного условия признания расходов в первоначальной стоимости основного средства (ОС) - их непосредственная связь со строительством (сооружением) ОС, полагаем, что в первоначальную стоимость ОС могут включаться:

- расходы, связанные с обеспечением временного проживания работников, непосредственно занятых на работах по строительству ОС, либо на работах, связанных с обеспечением строительства (водители, обслуживающий персонал и т.п.) на время работ (например, расходы на обеспечение работников постельным бельем, мягким инвентарем и т.п.);

- расходы, связанные с обслуживанием и запланированными ремонтами активов, используемых при строительстве ОС (например, расходы, направленные на поддержание работоспособности транспортных средств и иной техники, занятых в работах по сооружению ОС).

В то же время расходы, связанные с подготовкой будущей производственной деятельности, не включаются в первоначальную стоимость ОС. Например, если мягкий инвентарь, постельное белье, инструмент будут использоваться в большей части срока своей эксплуатации после окончания строительства ОС, т.е. уже в ходе производственной деятельности.

Также не включаются в первоначальную стоимость ОС сверхнормативные затраты - связанные с авариями, незапланированными ремонтами техники, оплатой простоев.

Отметим, что в любом случае первичные учетные документы должны подтверждать не только факт осуществления тех или иных расходов, но и связь этих затрат с созданием соответствующего актива (одним из подтверждающих документов является смета строительства).

 

Обоснование позиции:

В соответствии с п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01) для квалификации актива в качестве основного средства (далее - ОС) необходимо одновременное выполнение следующих условий в отношении него:

- предназначение для использования в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг), для управленческих нужд организации и т.п.;

- предназначение для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или срока операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- организация не предполагает последующую перепродажу данного актива;

- способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Исходя из п. 8 ПБУ 6/01, затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта ОС, включаются в его первоначальную стоимость.

В то же время не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление ОС общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением ОС (абзац 10 п. 8 ПБУ 6/01).

Отметим, что условие о наличии связи расходов с сооружением ОС содержится также в иных стандартах. Так, сырье, материалы и т.п. активы, используемые для создания внеоборотных активов, не удовлетворяют характеристикам, предъявляемым к материально-производственным запасам (далее - МПЗ) в п. 2 ПБУ 5/01, и поэтому признаются не частью МПЗ, а учитываются в составе внеоборотных активов (смотрите Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2013 год" (приложение к письму Минфина России от 29.01.2014 N 07-04-18/01)).

Не признается расходами выбытие активов в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.) (п. 3 ПБУ 10/99).

Однако ни ПБУ 6/01, ни иные федеральные стандарты бухгалтерского учета не разъясняют, что понимать под связью расходов с сооружением или изготовлением основных средств.

В связи с чем в силу требований ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" (далее - ПБУ 1/2008) необходимо самостоятельно разработать порядок признания расходов в составе первоначальности стоимости ОС, используя последовательно:

а) международные стандарты финансовой отчетности;

б) положения федеральных и (или) отраслевых стандартов бухгалтерского учета по аналогичным и (или) связанным вопросам;

в) рекомендации в области бухгалтерского учета.

Отметим, что аналогичная пункту 8 ПБУ 6/01 норма о формировании первоначальной стоимости основного средства содержится в п. 16 Международного стандарта финансовой отчетности (IAS) 16 "Основные средства" (далее - МСФО 16) (с учетом п. 22, в соответствии с которым в первоначальную стоимость актива не включаются сверхнормативные потери материалов, затраты на оплату труда и другие ресурсы, понесенные при создании актива собственными силами).

При этом в силу п. 19 МСФО 16 административные и иные общие накладные расходы не подлежат включению в состав первоначальной стоимости объекта ОС. Однако полагаем, что данная норма подразумевает, что расходы, запланированные в связи с созданием необоротного актива (заложенные в смету строительства ОС), изначально не являются административными и иными общими накладными расходами.

Таким образом, международными стандартами финансовой отчетности также предусмотрено, что вопрос о включении тех или иных затрат в первоначальную стоимость основных средств должен решаться исключительно с позиции наличия или отсутствия связи между этими затратами и процессом сооружения объекта.

По нашему мнению, указанное означает, что для определения непосредственной связи понесенных расходов с сооружением ОС необходимо исходить из того, являются ли расходы запланированными именно для целей сооружения ОС (т.е. отсутствие рассматриваемых расходов в обычной деятельности организации).

При этом не включаются в первоначальную стоимость сверхнормативные потери материалов, затраты на оплату труда (например, в связи с простоями) и другие ресурсы, понесенные при создании ОС, но не направленные на получение экономических выгод в будущем (например, ремонты, связанные с поломкой активов, используемых при создании ОС).

Таким образом, полагаем, что в первоначальную стоимость ОС включаются:

- расходы, связанные с обеспечением временного проживания работников, непосредственно занятых на строительных работах, либо на работах, связанных с обеспечением строительства (водители, обслуживающий персонал и т.п.) на время строительства (например, расходы на обеспечение работников постельным бельем, мягким инвентарем и т.п.);

- расходы, связанные с обслуживанием активов, используемых при строительстве ОС (например, расходы, направленные на поддержание работоспособности транспортных средств и иной техники, занятых в работах по сооружению ОС), в т.ч. расходы на запланированные ремонты.

В то же время расходы, связанные с подготовкой будущей производственной деятельности, не относятся на стоимость ОС. Например, если мягкий инвентарь, постельное белье, инструмент будут использоваться в большей части после введения ОС в эксплуатацию.

Не включаются в первоначальную стоимость ОС сверхнормативные затраты - связанные с авариями, незапланированными ремонтами техники (в связи с поломками), оплатой простоев, затратами на привлечение специалистов для их устранения. Также не включаются в первоначальную стоимость ОС расходы, связанные с работой административного персонала (например, расходы на командировки к месту строительства административного персонала, непосредственно не связанного со строительством).

Отметим, что аналогичные положения по признанию некоторых видов расходов при строительстве ОС содержатся в Проекте ФСБУ "Незавершенные капитальные вложения", включенном в Программу, утвержденную приказом Минфина России от 18.04.2018 N 83н.

Учитывая, что нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету не предусмотрен порядок признания расходов, аналогичных рассматриваемым, в первоначальной стоимости создаваемых объектов ОС, то, по нашему мнению, при распределении в бухгалтерском учете указанных расходов организация может применять любой экономически обоснованный метод распределения, предусмотрев его в учетной политике для целей бухгалтерского учета (часть 4 ст. 8 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации").

 

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Ткач Ольга

 

 

Российская организация заключила с иностранной организацией, зарегистрированной в Ирландии, договор аренды воздушного судна на срок три года с обязательным возвратом воздушного судна. В договоре определены ежемесячные арендные платежи. Таким образом, российская организация является плательщиком налога на прибыль как агент.

Для применения пониженной ставки необходимо представить документы:

1) налоговый сертификат (есть);

2) подтверждение, что иностранная организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.

Какими документами иностранной организации подтвердить фактическое право на получение соответствующего дохода?

 

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Закон не определяет конкретного перечня документов, подтверждающего наличие у иностранной организации, претендующей на применение положений международных договоров РФ, фактического права на получение дохода. Соответственно, подтверждать данное обстоятельство могут любые документы, из которых следует, что иностранная организация вправе самостоятельно пользоваться и (или) распоряжаться полученным доходом. Примеры таких документов приведены ниже.

 

Обоснование вывода:

Пункт 1 ст. 312 НК РФ, устанавливая в качестве одного из условий применения при налогообложении дохода иностранной организации положений международных договоров РФ предоставление налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждения того, что эта организация имеет фактическое право на получение дохода, не разъясняет, какими конкретно документами подтверждается указанное обстоятельство. Не разъясняют этого и иные положения НК РФ.

В этой связи представляется, что подтверждать наличие у иностранной организации, претендующей на применение норм международного договора РФ, фактического права на получение выплачиваемого дохода могут любые свидетельствующие об этом документы. Напоминаем, что согласно п. 2 ст. 7 НК РФ лицом, имеющим фактическое право на доходы, в целях НК РФ признается лицо (иностранная структура без образования юридического лица):

- которое в силу прямого и (или) косвенного участия в организации, контроля над организацией (иностранной структурой без образования юридического лица) либо в силу иных обстоятельств имеет право самостоятельно пользоваться и (или) распоряжаться доходом, полученным этой организацией (иностранной структурой без образования юридического лица);

- в интересах которого иное лицо (иная иностранная структура без образования юридического лица) правомочно распоряжаться доходом, полученным организацией (иностранной структурой без образования юридического лица), или непосредственно таким иным лицом (иной иностранной структурой без образования юридического лица).

При определении лица, имеющего фактическое право на доходы, учитываются функции, выполняемые указанными лицами (иностранными структурами без образования юридического лица), а также принимаемые ими риски. При этом наличие фактического права на доходы определяется применительно к каждой отдельной выплате дохода в виде дивидендов и (или) к группе выплат дохода в рамках одного договора.

Из приведенных норм, на наш взгляд, следует, что подтверждать право иностранной организации, которой непосредственно выплачивается доход, будут любые документы, указывающие на то, что она вправе самостоятельно им пользоваться и (или) распоряжаться.

Минфин России также исходит из того, что для признания лица в качестве фактического получателя дохода необходимо не только наличие правовых оснований для непосредственного получения дохода, но это лицо также должно быть непосредственным выгодоприобретателем, то есть лицом, которое фактически получает выгоду от полученного дохода и определяет его дальнейшую экономическую судьбу. Отсутствие в НК РФ упоминания о конкретных документах, необходимых для определения фактического получателя дохода, свидетельствует о том, что законодатель не ограничивает налоговых агентов каким-либо перечнем, отдавая предпочтение содержательной части полученной информации. При этом отмечается, что при определении фактического получателя дохода могут приниматься во внимание следующие документы (информация) (смотрите, например, письма от 24.07.2018 N 03-08-05/51824, от 17.11.2017 N 03-08-05/76132, от 10.10.2017 N 03-08-05/66062, от 29.06.2017 N 03-08-05/41203):

1) документы (информация), подтверждающие (опровергающие) наличие у получателя дохода права усмотрения в отношении распоряжения и пользования полученным доходом, в том числе:

- документы, подтверждающие (опровергающие) наличие договорных или иных юридических обязательств перед третьими лицами (местом резидентства или регистрации которых является государство (территория), с которым РФ не заключен международный договор об избежании двойного налогообложения), ограничивающих права получателя дохода при использовании полученных доходов в целях извлечения выгоды от альтернативного использования;

- документы, подтверждающие (опровергающие) предопределенность последующей передачи получателем дохода денежных средств третьим лицам (местом резидентства или регистрации которых является государство (территория), с которым РФ не заключен международный договор об избежании двойного налогообложения);

2) документы (информация), подтверждающие возникновение у получателя дохода, местом регистрации или резидентства которого является государство (территория), с которым РФ заключен международный договор об избежании двойного налогообложения, налогообложения, налоговых обязательств, подлежащих уплате, наличие которых подтверждает отсутствие экономии на налоге у источника в РФ при последующей передаче полученных денежных средств третьими лицами (местом резидентства или регистрации которых является государство (территория), с которым РФ не заключен международный договор об избежании двойного налогообложения);

3) документы (информация), подтверждающие осуществление получателем дохода в государстве (территории), местом регистрации или резидентства которого является государство (территория), с которым РФ заключен международный договор об избежании двойного налогообложения, фактической предпринимательской деятельности.

В письме Минфина России от 21.11.2017 N 03-08-05/76939 указывается, что для рассматриваемой цели наряду с другими документами (информацией) могут приниматься, в том числе, документы финансовой отчетности, составленной по стандартам МСФО, заверенные аудиторской компанией.

На наш взгляд, налоговому агенту целесообразно получать от иностранных контрагентов, претендующих на применение норм международных договоров РФ, письменное сообщение, прямо удостоверяющее, что именно они обладают фактическим правом на выплачиваемый доход, то есть вправе самостоятельно им пользоваться и распоряжаться. Желательно, чтобы к такому сообщению были приложены какие-либо подтверждающие этот факт документы (например, учредительные или иные документы, определяющие порядок пользования (распоряжения) доходами (прибылью)). Кроме того, считаем, что в качестве примера документов, о которых идет речь в упомянутых письмах Минфина России, можно привести налоговые декларации, регистры налогового учета, документы на уплату налогов иностранной организацией, а также договоры и первичные учетные документы, выписки с банковских счетов, из содержания которых прослеживается, что иностранная организация фактически осуществляет предпринимательскую деятельность в государстве, с которым РФ заключен международный договор об избежании двойного налогообложения.

 

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

кандидат экономических наук Игнатьев Дмитрий

 

 

Каков порядок учета по бухгалтерскому и налоговому учету производного финансового инструмента (ПФИ). Акционерное общество заключило сделку - валютный СВОП с кредитной организацией, состоящую из двух частей:

1) 05.02.2019 - продажа USD 1.000.000 (один миллионов долларов США) за рубли по курсу 65.54 руб./доллар (дата совершения операции совпадает с датой расчетов - 05.02.2019);

2) 05.08.2019 - покупка USD 1.000.000 (один миллионов долларов США) за рубли по курсу 67.04 руб./доллар (дата совершения операции - 05.02.2019, дата расчетов (валютирования) по второй части СВОПА - 05.08.2019).

Экономический смысл заключения сделки - привлечение рублевых средств на шесть месяцев под залог валютных средств по значительно более низкой процентной ставке по сравнению с классическим кредитом.

Каковы рекомендации по формированию учетной политики предприятия с учетом впервые заключенного ПФИ?

 

Порядок налогового и бухгалтерского учета поставочного валютного своп-договора, не обращающегося на организованном рынке, рассмотрен ниже. Отметим, что порядок квалификации и учета своп-договора и связанных с ним операций российским бухгалтерским законодательством не установлен, оставляя право формировать учетную политику в этой части, основываясь только на профессиональном суждении ответственного лица. При рассмотрении порядка учета своп-договора в данном ответе учитывались положения МСФО (IFRS) 9 "Финансовые инструменты", и Рекомендация Р-31/2013 КпР "Производные финансовые инструменты".

 

Налоговый учет

Своп-договор, предусматривающий:

1) обязанность одной стороны передать валюту в собственность второй стороне и обязанность второй стороны принять и оплатить валюту,

2) а также обязанность второй стороны передать валюту в собственность первой стороне не ранее третьего дня после дня заключения договора и обязанность первой стороны принять и оплатить валюту,

является поставочным своп-договором и производным финансовым инструментом (далее - ПФИ) для целей НК РФ (п. 1 ст. 301 НК РФ).

Налогоплательщик вправе с учетом требований ст. 301 НК РФ самостоятельно квалифицировать сделку, условия которой предусматривают поставку базисного актива, признавая ее:

- операцией с ПФИ, дальнейший учет которой осуществляется в особом порядке - в соответствии с требованиями ст.ст. 303-305, ст. 326 НК РФ

либо

- сделкой на поставку предмета сделки (валюты) с отсрочкой исполнения (смотрите также письмо Минфина России от 11.12.2012 N 03-03-06/2/132).

Исходя из п. 5 ст. 301 НК РФ, по нашему мнению, рассматриваемая сделка не является операцией хеджирования, поскольку заключается в целях получения более низкой процентной ставки и объект хеджирования отсутствует.

Поскольку рассматриваемый своп-договор является поставочным, то организация вправе в момент заключения такой сделки самостоятельно определить порядок ее учета (смотрите также письма Минфина России от 13.04.2012 N 03-03-06/2/36, от 03.05.2012 N 03-03-06/2/44):

- как обычную сделку на поставку предмета сделки с отсрочкой исполнения (далее - СОИ) (в таком случае налогооблагаемая база рассчитывается в общем порядке) или

- как сделку с ПФИ, налогооблагаемая база по которой рассчитывается в особом порядке.

 

Учетная политика

 

Порядок квалификации срочных сделок, в отношении которых налогоплательщику предоставлено право выбора порядка учета, должен быть установлен налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.

В частности, организация может указать, что договор, отвечающий признакам ПФИ и указанный в Перечне, утвержденном Указанием Банка России от 16.02.2015 N 3565-У, условия которого предусматривают поставку базисного актива (валюты, ценных бумаг и т.п.), на дату заключения признается сделкой на поставку предмета сделки с отсрочкой исполнения. Все прочие сделки признаются сделками с ПФИ.

Либо необходимо определить критерии отнесения сделок, предусматривающих поставку предмета сделки (за исключением операций хеджирования), к категории сделок с ПФИ. А также установить порядок учета ПФИ, соответствующий требованиям ст. 326 НК РФ (в частности, разработать формы налоговых регистров).

 

Квалификация своп-договора как СОИ

 

Поставочные сделки в рамках своп-контракта, квалифицированного налогоплательщиком в соответствии с применяемой учетной политикой для целей налогообложения в качестве сделки с отсрочкой исполнения, подлежат налогообложению налогом на прибыль организаций в порядке, предусмотренном положениями главы 25 НК РФ для операций с соответствующими базисными активами (в рассматриваемом случае - валютой) (абзац 5 п. 2 ст. 301 НК РФ).

Учитывая положения п.п. 3 и 3.1 ст. 301 НК РФ, рассматриваемая сделка может быть квалифицирована как обычная сделка, связанная с куплей-продажей валюты, налогообложение которой осуществляется в порядке, предусмотренном НК РФ для обычных сделок с базисным активом (в данном случае - валютой) (п. 2 ст. 301 НК РФ). Организация признает доходы или расходы в виде курсовой разницы на дату совершения операции по продаже (покупке) валюты (пп. 6 п. 1 ст. 265, п. 2 ст. 250 НК РФ).

Если по условиям своп-договора предусмотрено проведение промежуточных расчетов (за исключением авансов), в том числе при изменении стоимостной оценки требований (обязательств) в связи с изменением рыночной цены, рыночной котировки, курса валюты, значений процентных ставок, фондовых индексов или иных показателей базисного актива, налогоплательщик определяет доходы (расходы) на каждую дату проведения таких расчетов в соответствии с условиями указанной сделки (абзац 13 ст. 326 НК РФ).

Учитывая изложенное, доходы и расходы по своп-контракту признаются на дату исполнения срочной сделки, а также на дату проведения промежуточных расчетов в соответствии с условиями указанной сделки (за исключением авансов) (письмо Минфина России от 11.04.2013 N 03-03-06/2/12071).

Отметим, что обязательство организации по выкупу валюты 05.08.2019 для целей налогового учета не отражается, в связи с чем не подлежит переоценке в связи с изменением официальных курсов иностранных валют к рублю, установленных Центральным банком РФ.

 

Квалификация своп-договора как ПФИ

 

При квалификации своп-договора согласно п. 3.1 ст. 301 НК РФ в качестве ПФИ полученные доходы и понесенные расходы по обязательствам (требованиям) из своп-договора учитываются при определении налоговой базы по операциям с ПФИ (п. 7 ст. 304 НК РФ).

Налоговым законодательством предусмотрен особый порядок определения налоговой базы по операциям с ПФИ - с учетом положений ст.ст. 280 и 301-305 НК РФ (п. 16 ст. 274 НК РФ).

Порядок ведения налогового учета по операциям с ПФИ при применении метода начисления установлен ст. 326 НК РФ.

Так, при наступлении срока исполнения ПФИ налогоплательщик производит оценку требований и обязательств на дату его исполнения в соответствии с условиями ее заключения и определяет сумму доходов (расходов) (с учетом сумм, ранее учтенных для целей налогообложения в составе доходов (расходов)), подлежащих включению в налоговую базу, т.е. налоговая база определяется на дату исполнения срочной сделки (ст. 326 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 303 НК РФ доходами налогоплательщика по операциям с ПФИ, не обращающимися на организованном рынке, полученными в налоговом (отчетном) периоде, признаются:

1) суммы денежных средств, причитающиеся к получению в отчетном (налоговом) периоде одним из участников операции с финансовым инструментом срочной сделки при ее исполнении (окончании);

2) иные суммы, причитающиеся к получению в течение налогового (отчетного) периода по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, в том числе в порядке расчетов по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, предусматривающим поставку базисного актива.

Расходами по операциям с ПФИ, не обращающимися на организованном рынке, понесенными в налоговом (отчетном) периоде, признаются (п. 2 ст. 303 НК РФ):

1) суммы денежных средств, подлежащие уплате в отчетном (налоговом) периоде одним из участников операции с финансовым инструментом срочной сделки при ее исполнении (окончании);

2) иные суммы, подлежащие уплате в течение налогового (отчетного) периода по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, а также стоимость базисного актива, передаваемого по сделкам, предусматривающим поставку базисного актива;

3) иные расходы, связанные с осуществлением операций с финансовыми инструментами срочных сделок.

В рассматриваемой ситуации на дату исполнения сделки доходы (расходы) определяются с учетом курсовых разниц.

При этом переоценка обязательств организации по своп-договору (по выкупу валюты) в связи с изменением курса валюты не осуществляется (ст. 326 НК РФ).

На дату заключения сделки в аналитическом учете необходимо отразить сумму возникших требований (обязательств) к контрагентам исходя из условий сделки и требований (обязательств) в отношении базисного актива (в том числе товаров, денежных средств, драгоценных металлов, ценных бумаг, процентных ставок).

Убыток от операций с ПФИ учитывается с учетом ограничения, установленного п. 2.1 ст. 283 НК РФ (п. 22 ст. 280 НК РФ).

 

Бухгалтерский учет

 

Методика отражения в бухгалтерском учете организаций операций с ПФИ ни бухгалтерским законодательством, ни иными нормативными документами, регламентирующими ведение бухгалтерского учета, не предусмотрена. Бухгалтерский учет по операциям, которые не содержатся в нормативных документах, организация разрабатывает самостоятельно, закрепляя порядок в учетной политике (п. 7 ПБУ 1/2008).

В рассматриваемой ситуации полагаем, что учет операций, связанных с заключением и исполнением поставочного своп-договора, может быть следующим:

Дебет 76 "Расчеты с банком по своп-контракту" Кредит 52

- перечисление валюты банку, 1 000 000 USD. Курс ЦБ РФ 65,58 руб./USD. Сумма операции - 65 580 тыс. руб.;

Дебет 51 Кредит 76 "Расчеты с банком по своп-контракту"

- получение рублей в сумме 65 640 тыс. руб. от банка по курсу договора 65,64 руб./USD;

Дебет 76 "Расчеты с банком по своп-контракту" Кредит 91 "Прочие доходы"

- 60 тыс. руб. отражена курсовая разница, вызванная разницей курсов, по которой передана валюта банку;

Дебет 52 Кредит 76 "Расчеты с банком по своп-контракту" (дата операции 05.02.2019)

- 1 000 000 USD. Курс ЦБ РФ 65,58 руб./USD. Сумма операции - 65 580 тыс. руб. - покупка валюты с отсрочкой исполнения (дата расчетов (валютирования) установлена 05.08.2019).

Далее необходимо признать финансовое обязательство исходя из п. 3.1.1 и 3.1.2 МСФО (IFRS) 9 - в виде обязательства по выкупу валюты, вытекающего из своп-контракта.

Обязательство оценивается по стоимости сделки (по курсу 67,04 руб./USD):

Дебет 76 "Расчеты с банком по своп-контракту" Кредит 76 "Финансовое обязательство"

- 65 580 тыс. руб.;

Дебет 91 Кредит 76 "Финансовое обязательство"

- 1 460 тыс. руб. (убыток из-за разницы между курсом своп-договора и курсом ЦБ РФ (67,07 - 65,58) на дату получения валюты).

На дату погашения финансового обязательства (05.08.2019):

Дебет 76 "Финансовое обязательство" Кредит 76 "Расчеты с банком по своп-контракту"

- 67 040 тыс. руб.

Возникающая при этом курсовая разница признается в прочих доходах (если курс ЦБ РФ оказался выше установленного своп-договором на 05.08.2019) или расходах (если курс ЦБ РФ окажется ниже курса 67,04 руб./USD).

Операции по начислению и уплате процентов отражаются в обычном порядке в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с банком по своп-контракту".

 

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Ткач Ольга

 

По договору концессии администрация города передает организации во владение сети водоснабжения. Данные объекты будут или нет подпадать под налогообложение по налогу на имущество? Нужно ли ставить данное имущество на баланс предприятия? Если нужно, то на какой счет? Каков порядок бухгалтерского учета данной сделки?

 

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Способы и методы учета имущества, полученного по концессионному соглашению, организации-концессионеру необходимо разработать самостоятельно исходя из требований, установленных законодательством РФ о бухгалтерском учете и международными стандартами финансовой отчетности. Представители финансового ведомства рекомендуют учитывать такое имущество за балансом.

При этом такое имущество облагается налогом на имущество организаций у концессионера вне зависимости от порядка его учета на счетах бухгалтерского учета.

Кроме того, имущество, полученное по концессионному соглашению, признается амортизируемым имуществом в целях налогового учета.

 

Обоснование вывода:

 

Бухгалтерский учет

 

Согласно ч. 16 ст. 3 Федерального закона от 21.07.2005 N 115-ФЗ (далее - Закон N 115-ФЗ) объект концессионного соглашения и иное передаваемое концедентом концессионеру по концессионному соглашению имущество отражаются на балансе концессионера, обособляются от его имущества. В отношении таких объекта и имущества концессионером ведется самостоятельный учет, осуществляемый им в связи с исполнением обязательств по концессионному соглашению, и производится начисление амортизации таких объекта и имущества.

Порядок учета на балансе организаций объектов основных средств регулируется в том числе ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01).

Согласно п. 4 ПБУ 6/01 актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Из прочтения данной нормы следует, что организация может учитывать в составе основных средств только собственное имущество.

При этом порядок учета операций, осуществляемых в рамках концессионного соглашения, нормативными актами РФ по бухгалтерскому учету на сегодняшний день не установлен.

В данной ситуации организации необходимо самостоятельно разработать способ учета имущества, полученного по концессионному соглашению (п. 7.1 ПБУ 1/2008).

Заметим, что к концессионным соглашениям о предоставлении услуг в рамках государственно-частного взаимодействия применяется Разъяснение КРМФО (IFRIC) 12 "Концессионные соглашения о предоставлении услуг" (далее - КРМФО (IFRIC) 12) (при выполнении условий, предусмотренных п. 5 КРМФО (IFRIC) 12).

Пунктом 11 КРМФО (IFRIC) 12 установлено, что объекты инфраструктуры, находящиеся в сфере применения настоящего разъяснения, не должны быть признаны оператором в качестве основных средств, поскольку соглашение о предоставлении услуг не передает оператору право контролировать использование объектов инфраструктуры общественного назначения. У оператора есть доступ к объектам инфраструктуры с целью оперативного управления ими для предоставления общественных услуг от имени концедента в соответствии с условиями, определенными в договоре.

То есть применительно к рассматриваемой ситуации имущество, полученное от концедента, согласно Разъяснениям к МСФО, не учитывается в составе основных средств концессионера.

Представители финансового ведомства в своих письмах рекомендуют при ведении бухгалтерского учета основных средств, переданных и (или) созданных в соответствии с концессионным соглашением, учитывать документ ПЗ-2/2007 "Об особенностях отражения концессионером в бухгалтерском учете операций по концессионному соглашению" (далее - Информация ПЗ-2/2007) (письма Минфина России от 13.09.2018 N 03-05-05-01/65526, от 15.02.2018 N 03-03-06/1/9490, от 07.03.2018 N 03-07-11/14635, от 31.10.2017 N 03-05-05-01/71537, от 13.06.2017 N 03-05-04-01/36589 и др.).

В Информации ПЗ-2/2007 специалисты Минфина России, основываясь на положениях Инструкции по применению Плана счетов, рекомендуют учитывать объект концессионного соглашения на забалансовом счете. На таком же отдельном счете отражается сумма его износа, начисляемая по установленным нормам амортизации (то есть имущество учитывается обособленно, как и предусмотрено ч. 16 ст. 3 Закона N 115-ФЗ).

Аналогичный порядок учета имущества, полученного в рамках концессионного соглашения, изложен в письме Минфина России от 19.12.2007 N 07-05-06/324.

Таким образом, концессионер, в целях бухгалтерского учета, не отражает объект концессионного соглашения в составе основных средств, а учитывает его за балансом, обособленно от своего имущества. На отдельном забалансовом счете также отражается сумма износа объекта концессионного соглашения, начисляемого по установленным нормам амортизационных отчислений.

 

Налоговый учет

 

Налог на имущество организаций

 

Согласно п. 1 ст. 374 НК РФ объектами налогообложения налогом на имущество для российских организаций признается недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст. ст. 378, 378.1 и 378.2 НК РФ.

Согласно ст. 378.1 НК РФ имущество, переданное концессионеру и (или) созданное им в соответствии с концессионным соглашением, подлежит налогообложению у концессионера.

То есть норма ст. 378.1 НК РФ представляет собой исключение из общего правила о признании объектом налогообложения имущества, которое учитывается организациями на балансе в качестве объектов основных средств.

Представители Минфина России в письме от 11.09.2013 N 03-05-05-01/37353 разъяснили, что концессионер определяет налоговую базу в отношении основных средств, переданных и (или) созданных в соответствии с концессионным соглашением, в силу ст. 378.1 НК РФ в соответствии с главой 30 НК РФ на основании данных бухгалтерского учета вне зависимости от его учета на балансе (за балансом) на счетах бухгалтерского учета.

При определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации (п. 3 ст. 375 НК РФ).

Соответственно, концессионер определяет налоговую базу в отношении основных средств, переданных ему и (или) созданных в соответствии с концессионным соглашением, на основании данных бухгалтерского учета по остаточной стоимости (то есть первоначальной стоимости основных средств за минусом износа) (письма Минфина России от 15.02.2018 N 03-03-06/1/9490 (п. 2), от 13.06.2017 N 03-05-04-01/36589).

 

Амортизация

 

Амортизируемое имущество, полученное организацией от собственника имущества или созданное в соответствии с законодательством РФ о концессионных соглашениях, подлежит амортизации у концессионера в течение срока действия концессионного соглашения в порядке, установленном главой 25 НК РФ (п. 1 ст. 256 НК РФ, письма Минфина России от 30.05.2016 N 03-03-06/1/31055, от 08.04.2016 N 03-03-06/1/20040).

Иными словами концессионер в целях налогообложения прибыли начисляет амортизацию по переданному в концессию амортизируемому имуществу на период действия концессионного соглашения и включает ее в расходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (письмо Минфина России от 13.06.2017 N 03-05-04-01/36589).

Первоначальная стоимость имущества, полученного в качестве объекта концессионного соглашения, определяется как рыночная стоимость такого имущества, определенная на момент его получения и увеличенная на сумму расходов на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение и доведение такого имущества до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ (абзац 10 п. 1 ст. 257 НК РФ, письма Минфина России от 05.12.2018 N 03-03-06/1/88113, от 28.11.2016 N 07-01-09/70084, от 28.08.2014 N 03-03-06/1/42955).

НК РФ не содержит специальных положений, регулирующих порядок определения срока полезного использования переданных по концессионному соглашению объектов основных средств. В этой связи Минфин России рекомендует по данному вопросу руководствоваться общими положениями п. 1 ст. 258 НК РФ, учитывая при этом, что смены собственника при передаче имущества в рамках концессионного соглашения не происходит (письмо Минфина России от 20.10.2010 N 03-03-06/1/654).

В письме Минфина России от 13.11.2017 N 03-03-06/1/74713 отмечено, что поскольку в рамках концессионного соглашения имущество не приобретается, положения п. 7 ст. 258 НК РФ (касательно определения срока полезного использования объектов основных средств, бывших в употреблении) в отношении объекта концессионного соглашения не применимы.

Следовательно, срок полезного использования определяется концессионером самостоятельно на дату ввода в эксплуатации данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ. Начисление амортизации по такому имуществу начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию.

 

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Башкирова Ираида

 

Ответ прошел контроль качества

 

 

Организация решила передать оборудование, предназначенное для продажи, в аренду. Оборудование числится на 41 счете. Какие бухгалтерские проводки нужно сделать в данном случае?

 

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

С учетом того, будет оборудование в дальнейшем реализовываться или нет, целесообразно перевести данное оборудование со счета 41 "Товары" на счет 03 "Доходные вложения в материальные ценности" или (если в дальнейшем оно будет вновь предназначено к продаже) на отдельный субсчет к счету 10

 

Обоснование позиции:

Представляется, что в рассматриваемой ситуации возможно несколько вариантов развития событий, например:

Вариант 1 - имущество передается в аренду и не будет продаваться;

Вариант 2 - имущество временно передается в аренду, но в дальнейшем будет реализовано.

Рассмотрим каждый из вариантов.

При принятии к бухгалтерскому учету имущества в качестве актива определенного вида следует руководствоваться критериями (условиями), установленными соответствующими нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету (письмо Минфина России от 08.09.2009 N 03-05-05-01/54).

Так, при принятии актива к бухгалтерскому учету в качестве ОС необходимо руководствоваться условиями, установленными ПБУ 6/01 "Учет основных средств", а при принятии актива к бухгалтерскому учету в качестве МПЗ - условиями, установленными ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов".

1. В силу п. 4 ПБУ 6/01 актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве ОС, если одновременно выполняются следующие условия:

- объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

- объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

- объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Таким образом, если организация не предполагает продажу приобретенного и учтенного в качестве товара оборудования, то данное оборудование соответствует вышеуказанным критериям отнесения его к объектам ОС, и, следовательно, в бухгалтерском учете должно быть переведено на счет "Основные средства".

Объект ОС принимается к учету по первоначальной стоимости, которой является сумма фактических затрат на приобретение (без учета НДС), то есть по фактической себестоимости, по которой имущество было принято к учету в качестве товара (п. 7, 8 ПБУ 6/01).

В бухгалтерском учете может быть сделана следующая проводка:

Дебет 08-4 "Приобретение объектов основных средств" Кредит 41

- стоимость оборудования учтена при формировании его первоначальной стоимости как объекта ОС*(1).

Однако порядок формирования первоначальной стоимости ОС и товаров может отличаться.

Так, в первоначальную стоимость ОС в бухгалтерском учете включается стоимость их доставки (п. 8 ПБУ 6/01). В то же время в учете товаров возможны варианты. Если продавец товара в первичных документах выделил стоимость доставки отдельной строкой, покупатель может включить ее или в состав расходов на продажу (п. 13 ПБУ 5/01), или в стоимость приобретения товара п. 5 и 6 ПБУ 5/01).

Таким образом, в случае если в стоимости оборудования (товара) не была учтена стоимость доставки, то в первоначальную стоимость ОС помимо стоимости приобретения товара в общем случае могут быть включены расходы по его доставке.

Дебет 08-4 "Приобретение объектов основных средств" Кредит 44

- учтены транспортные расходы в первоначальной стоимости оборудования как объекта ОС.

Согласно п. 5 ПБУ 6/01 ОС, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности. Такие ОС учитываются согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31.10.2001 N 94н (далее - План счетов и Инструкция), на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

Дебет 03 Кредит 08-4 "Приобретение объектов основных средств"

- сформирована первоначальная стоимость предназначенного для предоставления в аренду оборудования.

На дату перевода оборудования из товаров в ОС необходимо определить срок его полезного использования (п. 20 ПБУ 6/01).

По общему правилу срок полезного использования определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету исходя из:

- ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

Кроме того, для целей определения срока полезного использования объекта ОС в бухгалтерском учете организация вправе руководствоваться Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (письмо Минфина России от 27.03.2006 N 03-06-01-04/77).

2. Поскольку оборудование, учтенное в качестве товара, передается в аренду, а впоследствии, возможно, будет реализовано, соответственно, оно не будет отвечать критериям ОС (п. 4 ПБУ 6/01), его следует учитывать в составе МПЗ.

В Плане счетов и Инструкции, а также в Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н) не содержится информации о специальном порядке для учета ТМЦ, сданных в аренду.

Между тем в соответствии с п. 7 ПБУ 1/2008, если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из указанного и иных положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности.

Следовательно, порядок передачи такого имущества в аренду необходимо закрепить в учетной политике.

Так как товары в аренду передаваться не могут, по нашему мнению, наиболее корректным является учет таких ценностей на отдельном субсчете счета 10 (например, 10 "ТМЦ, предназначенные для сдачи в аренду").

Перевод оборудования в МПЗ, предназначенные для передачи в аренду, может быть отражен в бухгалтерском учете следующим образом:

Дебет 10 "ТМЦ, предназначенные для сдачи в аренду" Кредит 41

- стоимость оборудования, подлежащего передаче в аренду, отражена в составе МПЗ.

Таким образом, по нашему мнению, в зависимости от того, будет оборудование в дальнейшем реализовано или нет, целесообразно перевести данное оборудование со счета 41 "Товары" на счет 03 "Доходные вложения в материальные ценности" или на отдельный субсчет к счету 10

 

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Шашкова Елена

 

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РСА Мельникова Елена

 

 

 

 

    .

 

 

 

 

 

 

 

 

.

 

 

Новости

IAS 38, IAS 16, IFRS 16: консультации Гаранта
07 Июн 2019
Организация находится на общей системе налогообложения. Создается программный продукт. Ежемесячные и индивидуальные премии предусмотрены в положении о премировании. Увеличивают ли первоначальную стоимость НМА ежемесячные премии занятых в разработке...
Аренда: МСФО, РСБУ, налоги (консультации экспертов Гаранта)
06 мая 2019
У компании есть действующие краткосрочные (11 месяцев) договоры аренды помещений (офис, склад) и лизинг автомобиля (с февраля 2019 года). Как изменится учет данных операций в связи с вступлением в силу нового стандарта IFRS 16 "Аренда...
МСФО, РСБУ, налоги: консультации экспертов Гаранта
05 Апр 2019
Сотрудники организации часто ездят в командировки по железнодорожным и авиабилетам, приобретенным через фирму-посредника и оплаченным с расчетного счета (электронные билеты). Эти билеты организация не проводит через кассу, а закрывает актом на счете...