Консультации Гаранта

Организация применяет общую систему налогообложения, получает от своего импортного поставщика тестеры косметической продукции для проведения сертификации. Продукция реализуется организацией.

Все таможенные документы оформлены правильно, документы от Ростеста на проведение сертификации есть.

Сертификации подлежит каждая новая партия товара. Право собственности на тестеры к Ростесту не переходят, остатки тестеров организации не возвращаются.

Как проводить безвозмездное получение образцов и их дальнейшее списание с точки зрения бухгалтерского и налогового учета?

 

Бухгалтерский учет

 

Порядок бухгалтерского учета материально-производственных запасов регулируется, в частности, нормами ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" (далее - ПБУ 5/01), а также Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н (далее - Методические указания).

Критерии для принятия активов к учету в качестве материально-производственных запасов даны в п. 2 ПБУ 5/01 и п. 2 Методических указаний.

Поскольку полученные от производителя тестеры не предполагается реализовывать покупателям, а планируется передавать органу, проводящему сертификацию, мы полагаем, что при поступлении в организацию такие тестеры могут быть учтены в качестве материалов на одноименном счете 10 (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция)). В то же время, на наш взгляд, не является ошибкой и их учет на счете 41 "Товары".

По общему правилу материалы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости (п. 5 ПБУ 5/01).

В случае безвозмездного получения материалов их фактическая себестоимость определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. При этом под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи данных материалов (п. 9 ПБУ 5/01, абзац второй п. 16, п. 66 Методических указаний). При этом в фактическую себестоимость материалов включаются в том числе суммы таможенных пошлин и сборов, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ), суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов, вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально-производственные запасы, затраты на доставку материалов до места их использования (п. 6 ПБУ 5/01).

С учетом изложенного считаем, что в анализируемой ситуации себестоимость полученных тестеров будет формироваться из их текущей рыночной стоимости, а также иных расходов, связанных с их доставкой, таможенным оформлением и т.п.

По нашему мнению, тестеры следует принять к учету в качестве материально-производственных запасов на дату их фактического поступления в Вашу организацию (дату получения контроля над ними).

В соответствии с п. 8 ПБУ 9/99 "Доходы организации" (далее - ПБУ 9/99) активы, полученные организацией безвозмездно, относятся к прочим доходам. При этом данные о ценах, действующих на дату их принятия к бухгалтерскому учету, должны быть подтверждены документально или путем проведения экспертизы (п. 10.3 ПБУ 9/99).

Исходя из Инструкции, рыночная стоимость материалов, полученных организацией безвозмездно, отражается по дебету счета 10 и кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов", субсчет "Безвозмездные поступления". Аналитический учет на счете 98 ведется по каждому безвозмездному поступлению ценностей.

Принимая во внимание все вышесказанное, полагаем, что получение тестеров может отражаться следующим образом:

Дебет 10 (41) Кредит 98, субсчет "Безвозмездные поступления" - отражено оприходование тестеров в качестве материалов по рыночной стоимости;

Дебет 10 (41) Кредит 76 - учтены иные затраты, связанные с получением тестеров;

Дебет 09 Кредит 68, субсчет "Налог на прибыль" - отражен отложенный налоговый актив (рыночная стоимость тестеров х 20%).

В части передачи тестеров для проведения сертификации сообщаем.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах организаций установлены ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99).

Так, расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы (п. 4 ПБУ 10/99).

В соответствии с п. 11 ПБУ 10/99 прочими расходами являются расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции. Поэтому можно сделать вывод, что расходы в виде сформированной стоимости тестеров, передаваемых для проведения сертификации, учитываются в составе прочих расходов.

Вместе с тем сертификации подлежат образцы продукции, которую реализует ваша организация. В этой связи считаем, что с равными основаниями стоимость тестеров может быть учтена и в составе расходов по обычным видам деятельности (так же как и плата, причитающаяся организации-исполнителю).

На основании Инструкции стоимость безвозмездно полученных материально-производственных запасов, учтенная на счете 98, списывается с этого счета в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы", по мере их передачи для проведения сертификации.

Полагаем, что на дату передачи тестеров для проведения сертификации в учете вашей организации могут быть сделаны следующие записи:

Дебет 44 (91, субсчет "Прочие расходы") Кредит 10 (41) - списана рыночная стоимость тестеров;

Дебет 98, субсчет "Безвозмездные поступления" Кредит 91, субсчет "Прочие доходы" - признан прочий доход в размере рыночной стоимости тестеров;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 09 - списан начисленный при получении тестеров отложенный налоговый актив;

Дебет 44 (91, субсчет "Прочие расходы") Кредит 10 (41) - списаны иные затраты, связанные с получением тестеров.

Если ваша организация примет решение минимизировать риск налоговых споров и не признавать в целях налогообложения прибыли расходы в виде рыночной стоимости тестеров и иные расходы, связанные с их получение, то дополнительно к приведенным в учете следует сделать записи:

Дебет 99 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - начислено постоянное налоговое обязательство (рыночная стоимость тестеров х 20%);

Дебет 99 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - начислено постоянное налоговое обязательство (иные затраты, связанные с получением тестеров х 20%).

 

Налог на прибыль

 

При формировании налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщики учитывают подлежащие налогообложению доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы (п. 1 ст. 248 НК РФ).

Внереализационными доходами налогоплательщика признаются в том числе доходы в виде безвозмездно полученного имущества, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ (п. 8 ст. 250 НК РФ). Моментом признания внереализационного дохода при методе начисления считается дата подписания сторонами акта приема-передачи имущественных прав (пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ). Если же в вашем случае акта приемки-передачи сторонами не подписывалось, то, на наш взгляд, внереализационный доход в размере рыночной стоимости полученных тестеров следует признать на дату их оприходования.

Оценка полученного дохода по аналогии с бухгалтерским учетом также производится исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, но не ниже затрат на приобретение данного имущества. Информация о ценах должна быть подтверждена вашей организацией документально или путем проведения независимой оценки (абзац 2 п. 8 ст. 250 НК РФ).

В настоящее время стоимость материалов и (или) имущества, полученного безвозмездно, определяется как сумма дохода, учтенного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном п. 8 ст. 250 НК РФ (абзац 2 п. 2 ст. 254 НК РФ).

Рыночная стоимость безвозмездно полученных материалов может быть учтена в расходах для целей налогообложения прибыли при применении в налоговом учете метода начисления:

- по мере их отпуска в производство (п. 2 ст. 272 НК РФ);

- по мере реализации (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Однако в анализируемой ситуации тестеры не будут отпускаться в производство и реализоваться. В этой связи считаем, что в вашем случае норма абзаца 2 п. 2 ст. 254 НК РФ не применяется.

Поскольку при передаче тестеров для проведения исследований фактически доход ваша организация не получает, то можно сделать вывод, что в силу п. 16 ст. 270 НК РФ расходы в виде их рыночной стоимости, а также иные расходы, связанные с их получением, в целях налогообложения не учитываются. Подобная логика нашла отражение в письме Минфина России от 16.04.2009 N 03-07-08/90.

Вместе с тем пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ предусматривает, что в составе прочих расходов учитываются в том числе расходы на сертификацию продукции. При этом НК РФ не устанавливает различий между обязательной и добровольной сертификацией.

Мы полагаем, что стоимость тестеров, передаваемых органу по сертификации, непосредственно связана с проведением сертификации и, следовательно, признается обоснованным расходом в понимании ст. 252 НК РФ. В этой связи их рыночную стоимость, а также иные расходы, связанные с их получением, по нашему мнению, возможно учесть в составе прочих расходов. Поддерживают такую позицию и судьи (смотрите, например, постановление ФАС Уральского округа от 23.01.2007 N Ф09-12297/06-С2).

Если следовать последним разъяснениям финансового ведомства, то затраты на сертификацию могут быть единовременно включены в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату предъявления организации документов, служащих основанием для произведения расчетов. Аналогичного мнения придерживаются и судьи (смотрите, например, письма Минфина России от 20.03.2017 N 03-03-06/1/15663, от 08.06.2017 N 3-03-06/1/35781, от 01.07.2014 N 03-03-06/1/31600, от 28.03.2014 N 03-03-РЗ/13719, постановления Девятого ААС от 02.09.2010 N 09АП-19395/2010).

 

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

 

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Королева Елена

 

 

С 03.07.2018 вступили в силу поправки к Федеральному закону от 22.05.2003 N 54-ФЗ.

Как новое правило работает при расчетах через подотчетных лиц?

 

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Организации не нужно применять ККТ в целях отражения данных кассового чека, выданного продавцом подотчетному лицу организации, который при расчете выступает в роли покупателя (клиента). Организация, чьим работником является подотчетное лицо, не признается пользователем, в обязанности которого входит применение ККТ и выдача кассового чека.

Не требуется пробивать чек и при выдаче средств подотчетному лицу, поскольку такая операция не соответствует понятию "расчеты".

В то же время неоднозначность норм Закона N 54-ФЗ может вызвать различное их толкование. В связи с чем не исключено, что налоговые органы могут придерживаться позиции о том, что ККТ подлежит применению при приобретении товаров (работ, услуг), и организация или ИП, чье подотчетное лицо выступает в качестве покупателя (клиента) в такой ситуации, должны применять ККТ и выдавать кассовый чек с признаком "расход". Однако отметим, что порядка применения ККТ и выдачи кассового чека для такой ситуации Законом N 54-ФЗ не установлено.

 

Обоснование позиции:

Федеральный закон от 03.07.2018 N 192-ФЗ (далее - Закон N 192-ФЗ) внес ряд изменений в Федеральный закон от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием электронных средств платежа" (далее - Закон N 54-ФЗ), которые вступили в силу с 3 июля 2018 года (за некоторым исключением, п. 1 ст. 4 Закона N 192-ФЗ).

Согласно п. 1 ст. 1.2 Закона N 54-ФЗ контрольно-кассовая техника (далее - ККТ), включенная в реестр контрольно-кассовой техники, применяется на территории РФ в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими расчетов, за исключением случаев, установленных Законом N 54-ФЗ.

Случаи, при которых не применяется ККТ, приведены в ст. 2 Закона N 54-ФЗ. Рассматриваемый случай в данном перечне не поименован.

В соответствии с п. 9 ст. 2 Закона N 54-ФЗ ККТ не применяется при осуществлении расчетов в безналичном порядке между организациями и (или) индивидуальными предпринимателями, за исключением осуществляемых ими расчетов с использованием электронного средства платежа с его предъявлением.

С учетом изменений, внесенных Законом N 192-ФЗ, в настоящее время под расчетами понимается (ст. 1.1 Закона N 54-ФЗ):

- прием (получение) и выплата денежных средств наличными деньгами и (или) в безналичном порядке за товары, работы, услуги;

- прием ставок, интерактивных ставок и выплата денежных средств в виде выигрыша при осуществлении деятельности по организации и проведению азартных игр, а также прием денежных средств при реализации лотерейных билетов, электронных лотерейных билетов, приеме лотерейных ставок и выплате денежных средств в виде выигрыша при осуществлении деятельности по организации и проведению лотерей;

- прием (получение) и выплата денежных средств в виде предварительной оплаты и (или) авансов;

- зачет и возврат предварительной оплаты и (или) авансов;

- предоставление и погашение займов для оплаты товаров, работ, услуг (включая осуществление ломбардами кредитования граждан под залог принадлежащих гражданам вещей и деятельности по хранению вещей);

- либо предоставление или получение иного встречного предоставления за товары, работы, услуги.

То есть ККТ применяется не только при приеме, но и при выплате денежных средств (как наличными деньгами, так и в безналичном порядке) за товары, работы, услуги. Отметим, что в предыдущей редакции нормы формулировка была иной: "расчеты - прием или выплата денежных средств с использованием наличных и (или) электронных средств платежа за реализуемые товары, выполняемые работы, оказываемые услуги...".

Официальных разъяснений по вопросам применения ККТ при приобретении подотчетными лицами товаров (работ, услуг) нам обнаружить не удалось.

Ранее (до внесения изменений Законом N 192-ФЗ) существовала неофициальная точка зрения отдельных представителей налоговых органов, согласно которой ККТ необходимо применять в том числе при покупке товаров за наличные денежные средства подотчетными лицами организации. Причем ККТ в этих случаях должна быть применена по адресу (на месте) расчета в момент расчета.

Обращаем внимание, что в настоящее время именно Минфин России осуществляет функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере применения контрольно-кассовой техники, а также дает письменные разъяснения налоговым органам, организациям, индивидуальным предпринимателям и физическим лицам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о применении контрольно-кассовой техники (п. 9 ст. 1.2 Закона N 54-ФЗ в редакции Закона N 192-ФЗ).

В связи с этим считаем нецелесообразным анализировать разъяснения представителей налоговых органов, которые только свидетельствуют о том, что в нормах Закона N 54-ФЗ допущены нечеткость, неоднозначность, что приводит к их различному толкованию.

Попробуем проанализировать сами нормы Закона N 54-ФЗ.

1. В соответствии с п. 1 ст. 4.3 Закона N 54-ФЗ ККТ должна применяться на месте осуществления расчета с покупателем (клиентом) в момент осуществления расчета тем же лицом, которое осуществляет расчеты с покупателем (клиентом).

Обращаем внимание, что ККТ применяется в общем случае "на месте осуществления расчета" (за исключением расчетов, осуществляемых в безналичном порядке в сети Интернет, расчетов, осуществляемых в случаях, предусмотренных п. 5.1 ст. 1.2 Закона N 54-ФЗ, а также расчетов с применением автоматических устройств для расчетов банковскими платежными агентами (субагентами)).

Закон N 54-ФЗ не содержит определения понятия "место расчета". Между тем одним из обязательных реквизитов кассового чека, указанных в п. 1 ст. 4.7 Закона N 54-ФЗ, является:

"Дата, время и место (адрес) осуществления расчета (при расчете в зданиях и помещениях - адрес здания и помещения с почтовым индексом, при расчете в транспортных средствах - наименование и номер транспортного средства, адрес организации либо адрес регистрации индивидуального предпринимателя, при расчете в сети Интернет - адрес сайта пользователя)".

Кроме того, согласно абзацу четвертому п. 2 ст. 4.2 Закона N 54-ФЗ в составе сведений, указанных в заявлении о регистрации, в том числе указывается информация об адресе и месте установки (применения) ККТ.

Итак, ККТ (за исключением случае, указанных выше) применяется по конкретному адресу, указанному при ее регистрации.

Лицо (организация или ИП), которое применяет ККТ при осуществлении расчетов, является пользователем.

В силу п. 1 ст. 1.2 Закона N 54-ФЗ при осуществлении расчета пользователь обязан выдать кассовый чек или бланк строгой отчетности (далее - БСО).

То есть кассовый чек выдается (что означает и применение ККТ) при осуществлении расчета между пользователем и покупателем (клиентом).

Кассовый чек - первичный учетный документ, сформированный в электронной форме и (или) отпечатанный с применением ККТ в момент расчета между пользователем и покупателем (клиентом). Одним из обязательных реквизитов кассового чека, указанных в п. 1 ст. 4.7 Закона N 54-ФЗ, является признак расчета, который принимает следующие значения:

- приход - получение средств от покупателя (клиента);

- возврат прихода - возврат покупателю (клиенту) средств, полученных от него;

- расход - выдача средств покупателю (клиенту);

- возврат расхода - получение средств от покупателя (клиента), выданных ему.

Таким образом, законодатель предусмотрел при применении ККТ возможность выдачи кассового чека при выплате денежных средств наличными деньгами и (или) в безналичном порядке за товары, работы, услуги, с признаком расчетов "расход".

Стоит отметить, что действительно существуют ситуации, когда покупатель обязан применять ККТ и выдавать продавцам кассовые чеки. Так, абзацем десятым п. 2 ст. 2 Закона N 54-ФЗ предусмотрено, что организации и индивидуальные предприниматели могут производить расчеты без применения ККТ при приеме от населения стеклопосуды и утильсырья, за исключением металлолома, драгоценных металлов и драгоценных камней.

Соответственно, при приеме от населения металлолома, драгоценных металлов и драгоценных камней у покупателя (организации или индивидуального предпринимателя) возникает обязанность применять ККТ (смотрите также письмо УФНС России по г. Москве от 10.04.2018 N 17-26/2/074079@, постановления Президиума ВАС РФ от 08.02.2005 N 12126/04, Восемнадцатого ААС от 27.04.2017 N 18АП-3297/17).

Схожая норма содержалась и в старой редакции Закона N 54-ФЗ - абзац тринадцатый п. 3 ст. 2. В отношении данной нормы в определении КС РФ от 09.06.2005 N 222-О указано, что к случаям продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг законодатель вправе отнести договоры купли-продажи, в том числе действия по приему металлолома от населения, распространив на организацию или индивидуального предпринимателя как профессионального участника такой сделки нормативное предписание осуществлять наличные денежные расчеты с населением, используя ККТ.

На наш взгляд, то обстоятельство, что в отношении отдельных договоров купли-продажи (действия по приему определенных видов имущества от населения) законодатель распространил требование применять ККТ на организации и ИП, являющиеся покупателями, само по себе не свидетельствует о том, что такие организации и индивидуальные покупатели обязаны применять ККТ в случаях приобретения ими иных видов товаров. Как нами уже отмечалось выше, общий контекст Закона N 54-ФЗ свидетельствует о необходимости применения ККТ организациями и индивидуальными предпринимателями, осуществляющими реализацию товаров (выполнение работ, оказание услуг), а не их приобретение.

Между тем в письме Минфина России от 23.08.2017 N 03-01-15/54142 указано, что выплата страховщиком вознаграждения страховому агенту требует применения ККТ. Отметим, что в письме не указано, что при этом страховой агент при получении вознаграждения должен применять ККТ и выдавать кассовый чек с признаком "приход".

По нашему мнению, кассовый чек с признаком "расход" в определенных ситуациях выдается в случаях расчетов, при которых организация или ИП выплачивает денежные средства за товары, работы, услуги. При этом применяется ККТ в том случае, когда выплата осуществляется по тому адресу, где зарегистрирована ККТ (место расчета). Данное утверждение не распространяется на расчеты, осуществляемые в безналичном порядке в сети Интернет, или расчеты, осуществляемые в случаях, предусмотренных п. 5.1 ст. 1.2 Закона N 54-ФЗ, а также расчеты с применением автоматических устройств для расчетов банковскими платежными агентами (субагентами). Для таких расчетов предусмотрены особые правила, однако к рассматриваемой ситуации они не относятся.

Дело в том, что в силу совокупности п. 1 ст. 4.3, п. 1 ст. 1.2 и п. 1 ст. 4.7 Закона N 54-ФЗ кассовый чек с признаком "расход" выдается:

1) пользователем;

2) на месте расчета, в общем случае местом расчета является конкретный адрес здания и помещения с почтовым индексом, указанным при регистрации ККТ. Место расчета является обязательным реквизитом кассового чека.

Такие кассовые чеки могут выдаваться, например, в ситуации, когда организация или ИП выдает денежные средства в своем офисе (по адресу которого зарегистрирована ККТ) физлицам - при закупке у них металлолома. Либо при выдаче (выплате) денежных средств в виде выигрыша при осуществлении деятельности по организации и проведению лотерей. При предоставлении займов для оплаты товаров, работ, услуг (включая осуществление ломбардами кредитования граждан под залог принадлежащих гражданам вещей и деятельности по хранению вещей) также могут выдаваться кассовые чеки с признаком "расход".

В ситуации, когда расчет осуществляется подотчетным лицом (которое в таком случае выступает покупателем (клиентом)), ККТ применяется пользователем - организацией или ИП в том месте, где зарегистрирована ККТ. И пользователь выдает покупателю (клиенту) кассовый чек с признаком "приход". Организация (или ИП), чьим сотрудником является подотчетное лицо, не должна применять ККТ, поскольку не осуществляет расчет и не является пользователем.

Если следовать разъяснениям налоговых органов о необходимости применения ККТ и организацией, чье подотчетное лицо совершает оплату за товары, работы, услуги, то нужно признать, что в таком случае имеется одно место расчета, при этом имеется два покупателя (клиента) и два пользователя, каждый из которых должен применить ККТ и выдать кассовый чек. По нашему мнению, установление такого порядка применения ККТ выходит за рамки требований Закона N 54-ФЗ.

По нашему мнению, положения Закона N 54-ФЗ требуют применения ККТ одним из лиц, участвующих в расчете, который признается пользователем ККТ.

Что касается случая, когда чек ККТ пробивается при продаже товаров курьером организации-продавца (пользователя), то, действительно, может быть использована переносная ККТ.

Так, в материале "Переходим на электронную ККТ" (интервью с А. Будариным, начальником Управления оперативного контроля ФНС России) (И. Олейник, журнал "Актуальная бухгалтерия", N 9, сентябрь 2016 г.) дан ответ на вопрос: "В Законе прописана обязанность осуществлять регистрацию контрольно-кассовой техники с указанием мест (адресов) ее применения. Как быть при дистанционной торговле, если чек пробивается курьером у клиента? Как будет осуществляться и оформляться возврат товара, если курьер приедет с распечатанным чеком, а клиент откажется от покупки?".

Чиновник сообщил, что "при регистрации ККТ в личном кабинете будет предоставлена возможность указать, какой вид торговли будет осуществляться. В случае разносной торговли можно указать не адрес установки техники, а как вариант регистрационный номер автомобиля курьера, на котором он будет развозить свой товар..". Смотрите также Вопрос: В законе прописана обязанность осуществлять регистрацию контрольно-кассовой техники с указанием мест (адресов) ее применения. Как быть при дистанционной торговле, если чек пробивается курьером у клиента. А если приехать с распечатанным чеком, при отказе клиента от покупки - как будет осуществляться и оформляться возврат товара? (официальный сайт ФНС России, раздел "Часто задаваемые вопросы", сентябрь 2016 г.).

Но в этом случае применения ККТ, при котором подобным образом определяется место расчета, кассовая техника подлежит применению продавцом товаров, а не их покупателем. Соответственно, организация- покупатель не обязана регистрировать ККТ в связи с тем, что ее сотрудники приобретают товары.

2. Кроме того, если подотчетное лицо приобретает товарно-материальные ценности (услуги) от имени организации, ему необходима доверенность на их получение либо на представление интересов компании (ст. 182 ГК РФ). Приобретая же товарно-материальные ценности без предъявления доверенности, подотчетное лицо фактически действует как физическое лицо, и покупателем в данном случае является работник. При этом Закон N 54-ФЗ не обязывает физических лиц (не ИП) применять ККТ (п. 1 ст. 1.2 Закона N 54-ФЗ).

В дальнейшем, как мы полагаем, организация одобряет сделку, заключенную сотрудником без предъявления доверенности (п.п. 1, 2 ст. 183 ГК РФ), - об этом может свидетельствовать принятие и утверждение авансового отчета. По нашему мнению, обязанность применять ККТ в таком случае не возникает, так как в отношениях с продавцом подотчетное лицо действовало как обычное физическое лицо, а взаимоотношения организации-работодателя с подотчетным лицом не являются расчетам в понимании Закона N 54-ФЗ.

Полагаем, поскольку Закон N 54-ФЗ не обязывает физических лиц применять ККТ, то подотчетные лица в рамках взаимоотношений с продавцами могут действовать не от имени вашей организации, а от своего имени.

Таким образом, по нашему мнению, организации не нужно применять ККТ ни в целях отражения данных чека, выданного продавцом подотчетному лицу организации покупателя (как при предъявлении доверенности, так и без ее предъявления), ни в целях отражения выданных работнику сумм под отчет для приобретения товаров (работ, услуг) для нужд организации.

Отметим также, что Закон N 192-ФЗ дополнил ст. 4.7 Закона N 54-ФЗ пунктом 6.1, который вступит в силу с 1 июля 2019 года. Так, кассовый чек, сформированный при осуществлении расчетов между организациями и (или) индивидуальными предпринимателями с использованием наличных денег и (или) с предъявлением электронных средств платежа, наряду с реквизитами, указанными в п. 1 ст. 4.7 Закона N 54-ФЗ, должен будет содержать, в частности, следующие реквизиты:

1) наименование покупателя (клиента) (наименование организации, фамилия, имя, отчество (при наличии) индивидуального предпринимателя);

2) идентификационный номер налогоплательщика покупателя (клиента).

Таким образом, с 1 июля 2019 года можно будет идентифицировать и продавца, и покупателя в одном чеке, оформленном продавцом. Пробивать чек покупателю не потребуется.

Не требуется пробивать чек и при выдаче средств подотчетному лицу для совершения покупок (ни при использовании приобретений для нужд организации, ни при перепродаже). Такая операция не соответствует понятию расчеты ("прием (получение) и выплата денежных средств наличными деньгами и (или) в безналичном порядке за товары, работы, услуги...". Смотрите Вопрос: Нужно ли организации (Тверская область) с 1 июля 2017 года при выдаче и возврате подотчетных сумм применять ККТ? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2017 г.)

Обращаем внимание, что высказанная точка зрения является нашим экспертным мнением. Учитывая отсутствие разъяснений официальных органов по рассматриваемой ситуации, а также судебной практики, рекомендуем организации обратиться в Минфин России за официальным разъяснением.

Что касается штрафных санкций за неприменение ККТ и невыдачу кассового чека с признаком "расход" покупателем (клиентом), отметим, что лицо подлежит административной ответственности только за те административные правонарушения, в отношении которых установлена его вина (ч. 1 ст. 1.5 КоАП РФ). В соответствии с ч. 2 ст. 2.1 КоАП РФ юридическое лицо признается виновным в совершении административного правонарушения, если будет установлено, что у него имелась возможность для соблюдения правил и норм, за нарушение которых КоАП РФ или законами субъекта РФ предусмотрена административная ответственность, но данным лицом не были приняты все зависящие от него меры по их соблюдению.

Однако Закон N 54-ФЗ не содержит порядка применения ККТ и выдачи кассового чека для ситуации, в которой подотчетное лицо организации или ИП совершает расчет - оплачивает товары, работы, услуги (например, в другом городе, в другом часовом поясе) как с доверенностью, так и без доверенности. Не установлено ни порядка взаимодействия между пользователем ККТ и покупателем (клиентом) в такой ситуации, ни определения, что считать местом осуществления расчета.

 

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Ткач Ольга

 

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РСА Мельникова Елена

 

 

ООО (УСН с объектом налогообложения "доходы") формирует новое обособленное подразделение (ОП) в другом регионе, оно не будет являться филиалом (записи о нем не будут внесены в ЕГРЮЛ). Предполагается наделить ОП полномочиями по начислению выплат в пользу физических лиц и открыть ему отдельный расчетный счет. Обособленное подразделение предполагается открыть в Ставропольском крае.

Организация в целом (как налогоплательщик) отвечает прочим условиям для применения УСН, в частности: по средней численности работников (пп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ), по остаточной стоимости основных средств (пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ) и проч.

Потеряет ли организация право на применение УСН?

В налоговый орган какого региона необходимо сдавать отчетность по НДФЛ?

В какой орган необходимо уплачивать страховые взносы и сдавать отчетность по ним?

 

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

1. В приведенных обстоятельствах организация не утрачивает право на применение УСН. Декларация по УСН представляется и соответствующий налог уплачивается по месту нахождения самой организации (по месту ее государственной регистрации).

2. Отчетность по НДФЛ следует представлять и суммы НДФЛ уплачивать по месту нахождения (учета) вновь создаваемого обособленного подразделения.

3. Уплата страховых взносов и представление расчетов по ним производятся организацией по месту нахождения вновь созданного обособленного подразделения.

 

Обоснование вывода:

Прежде всего отметим, что по общему правилу, определенному п. 1 ст. 83 НК РФ в целях проведения налогового контроля, организации подлежат постановке на учет в налоговых органах как по месту нахождения непосредственно организации, так и месту нахождения ее обособленных подразделений, а также по месту нахождения принадлежащих им недвижимого имущества и транспортных средств. Здесь же упомянуто об иных основаниях постановки на учет, предусмотренных НК РФ.

Как указано в абзаце 2 п. 1 ст. 83 НК РФ, организации, в состав которых входят обособленные подразделения (далее также ОП), расположенные на территории РФ, подлежат постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения.

Согласно абзацу 1 п. 4 ст. 83 НК РФ постановка на учет в налоговых органах российской организации по месту нахождения ее ОП (за исключением филиала, представительства) осуществляется налоговыми органами на основании сообщений, представляемых (направляемых) этой организацией в соответствии с п. 2 ст. 23 НК РФ.

Отметим, что в пп. 3 п. 2 ст. 23 НК РФ предусмотрена обязанность, в частности для налогоплательщиков-организаций, сообщать в налоговый орган по месту своего нахождения обо всех обособленных подразделениях, созданных на территории РФ (за исключением филиалов и представительств) - в течение одного месяца со дня создания ОП. Форма такого сообщения (форма N С-09-3-1) утверждена приложением N 3 к приказу ФНС России от 09.06.2011 N ММВ-7-6/362@.

 

УСН

 

В соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ не вправе применять упрощенную систему налогообложения организации, имеющие филиалы.

Согласно п. 2 ст. 55 ГК РФ филиалом является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства (смотрите п. 1 ст. 55 ГК РФ). Как указано в п. 3 ст. 55 ГК РФ, филиалы (и представительства) не являются юридическими лицами. Они наделяются имуществом создавшим их юридическим лицом и действуют на основании утвержденных им положений. При этом в абзаце 3 п. 3 ст. 55 ГК РФ однозначно установлено, что филиалы (и представительства) должны быть указаны в едином государственном реестре юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ).

Обособленному подразделению дано самостоятельное, легитимное определение для целей налогообложения. Согласно ст. 11 НК РФ обособленным подразделением организации является любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. При этом признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение.

Поскольку норма пп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ ограничивает в применении УСН организации, имеющие именно филиалы, то в рассматриваемой ситуации, создавая обособленное подразделение, не являющееся филиалом по смыслу (определению) гражданского законодательства, организация не теряет право на применение УСН (по такому основанию). Аналогичные разъяснения представлены в письмах Минфина России от 29.10.2015 N 03-11-06/62392, от 14.10.2015 N 03-11-06/2/58685 (смотрите также Энциклопедию решений. Ограничения по наличию филиалов и представительств для применения УСН).

 

УСН. Отчетность и уплата

 

Следуя абзацу 1 п. 1 ст. 346.23 НК РФ, налогоплательщики на УСН представляют налоговую декларацию по итогам налогового периода в налоговый орган по месту нахождения организации (или месту жительства ИП).

Обратившись, опять же, к ст. 11 НК РФ, найдем следующее определение понятия "место нахождения обособленного подразделения российской организации" - это место осуществления этой организацией деятельности через свое обособленное подразделение.

Таким образом, декларация по УСН представляется организацией в налоговые органы по месту своего нахождения, то есть по месту их государственной регистрации. По месту нахождения обособленного подразделения налоговая декларация по УСН не сдается (письма Минфина России от 23.01.2006 N 03-01-10/1-14, УФНС России по г. Москве от 22.06.2011 N 16-15/060374@, от 31.08.2010 N 16-15/091423@, от 11.09.2007 N 18-11/3/086094@).

Соответственно, и уплата налога и авансовых платежей по налогу (в связи с применением УСН) производится по месту нахождения организации, по месту ее государственной регистрации (п. 6 ст. 346.21 НК РФ) (смотрите также Энциклопедию решений. Сроки и порядок уплаты налога и авансовых платежей при УСН).

 

НДФЛ. Отчетность. Уплата

 

Согласно п. 1 ст. 226 НК РФ в отношении доходов налогоплательщиков НДФЛ (физических лиц) налоговыми агентами признаются именно организации (российские организации), но не их обособленные подразделения.

Следуя положениям п. 2 ст. 230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета:

1) документ, содержащий сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах НДФЛ, исчисленного, удержанного и перечисленного в бюджетную систему РФ за этот налоговый период (календарный год - ст. 216 НК РФ). Это Справка о доходах физического лица (форма 2-НДФЛ), утвержденная приказом ФНС России от 30.10.2015 N ММВ-7-11/485@, которая представляется:

а) по каждому физическому лицу;

б) ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим календарным годом (иное, следуя приведенным в вопросе обстоятельствам, не актуально);

2) расчет сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом. Это форма 6-НДФЛ, утвержденная приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@, которая представляется:

а) по всем физическим лицам;

б) за первый квартал, полугодие, девять месяцев - не позднее последнего дня месяца, следующего за ними; за год - не позднее 1 апреля следующего года.

При этом из положений абзаца 4 п. 2 ст. 230 НК РФ следует, что налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, представляют формы 2-НДФЛ и 6-НДФЛ в отношении:

- работников этих обособленных подразделений в налоговый орган по месту учета таких ОП;

- физических лиц, получивших доходы по договорам гражданско-правового характера (далее - ГПХ), в налоговый орган по месту учета обособленных подразделений, заключивших такие договоры.

Согласно абзацу 2 п. 7 ст. 226 НК РФ налоговые агенты - российские организации (указанные в п. 1 ст. 226 НК РФ), имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы НДФЛ в бюджет как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего ОП.

Сумма НДФЛ, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения ОП организации, определяется исходя из суммы (абзац 3 п. 7 ст. 226 НК РФ):

а) дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этого ОП;

б) доходов, начисляемых и выплачиваемых по договорам ГПХ, заключаемым с физическими лицами обособленным подразделением (уполномоченными лицами ОП) от имени такой организации.

Таким образом, в отношении работников и иных физлиц, с кем в ОП заключены договоры ГПХ, отчетность по НДФЛ (вышеуказанные формы) представляется и уплата НДФЛ производится по месту нахождения (учета) обособленного подразделения (смотрите также письма ФНС России от 30.12.2015 N БС-4-11/23300@, от 12.03.2014 N БС-4-11/4431@, Минфина России от 19.04.2013 N 03-04-06/13549 и др.).

Следуя формулировкам приведенных норм п. 7 ст. 226 и п. 2 ст. 230 НК РФ, для уплаты (перечисления) НДФЛ и представления вышеуказанных форм отчетности не имеет значения факт выплаты дохода самим ОП (смотрите Вопрос: Организация имеет обособленные подразделения, в которых расположены по одному-два рабочих места. Обособленные подразделения не имеют расчетных счетов, не являются источником выплаты доходов работникам_ (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2017 г.)).

 

Страховые взносы. Полномочия обособленного подразделения

 

Согласно пп. 7 п. 3.4 ст. 23 НК РФ плательщики страховых взносов - российские организации обязаны сообщать в налоговый орган по месту своего нахождения, в частности о наделении обособленного подразделения (включая филиал, представительство), созданного на территории РФ, полномочиями по начислению выплат и вознаграждений в пользу физических лиц, в течение одного месяца со дня наделения его соответствующими полномочиями.

Форма такого сообщения (далее - Сообщение), а также порядок его заполнения (далее - Порядок сообщения) и формат представления утверждены, соответственно, Приложениями N 1 и N 7 к приказу ФНС России от 10.01.2017 N ММВ-7-14/4@.

В соответствии с п. 3.1 ст. 84 НК РФ сведения о наделении ОП полномочиями по начислению выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц подлежат учету налоговыми органами по месту нахождения таких ОП на основании Сообщений, представляемых российской организацией в соответствии с пп. 7 п. 3.4 ст. 23 НК РФ.

Из буквального прочтения пп. 7 п. 3.4 ст. 23 НК РФ следует, что организация должна представить Сообщение только по месту своего нахождения (по месту регистрации головной организации). То есть по месту осуществления деятельности организации через свое ОП представление указанного Сообщения не предусмотрено. В частности, согласно п. 7 Порядка сообщения в поле "код налогового органа" указывается код налогового органа по месту нахождения организации, в который представляется Сообщение.

Также отметим, что Порядок сообщения не содержит формулировки (словосочетания) "место осуществления деятельности организации через свое ОП" или иной подобной (смотрите также п.п. 10, 16 Порядка сообщения).

Между тем согласно разъяснениям финансового ведомства Сообщение организации необходимо представлять и в налоговый орган по месту нахождения обособленных подразделений (письма Минфина России от 29.05.2017 N 03-04-06/32972, от 06.03.2017 N 03-15-10/12652, от 20.02.2017 N 03-15-07/9512).

Следовать ли указанным разъяснениям Минфина России и в каком порядке формировать Сообщение, представляемое по месту нахождения обособленных подразделений (месту осуществления деятельности через ОП), организации лучше выяснить в своем территориальном налоговом органе или налоговом органе по месту нахождения указанных ОП.

 

Страховые взносы. Отчетность. Уплата

 

Организации, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам и являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, признаются плательщиками страховых взносов (далее также плательщики) на основании пп. 1 п. 1 ст. 419 НК РФ.

Пунктом 7 ст. 431 НК РФ для плательщиков-организаций (указанных в пп. 1 п. 1 ст. 419 НК РФ) предусмотрено представление в налоговый орган расчета по страховым взносам не позднее 30-го числа месяца, следующего за расчетным (отчетным) периодом:

- по месту нахождения организации;

- по месту нахождения обособленных подразделений организаций, которые начисляют выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц.

Форма Расчета по страховым взносам, порядок его заполнения, а также формат представления в электронной форме утверждены приказом ФНС России от 10.10.2016 N ММВ-7-11/551@.

Согласно пп. 11 ст. 431 НК РФ уплата страховых взносов и представление расчетов по страховым взносам производятся организациями:

- по месту их нахождения;

- по месту нахождения обособленных подразделений, которые начисляют выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц (если иное не предусмотрено п. 14 ст. 431 НК РФ - об обособленных подразделениях, расположенных за пределами РФ).

При этом в соответствии с п. 12 ст. 431 НК РФ сумма страховых взносов, подлежащая уплате по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из величины базы для исчисления страховых взносов, относящейся к этому обособленному подразделению.

 

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Гильмутдинов Дамир

 

Ответ прошел контроль качества

 

 

Каков срок полезного использования в бухгалтерском и налоговом учете открытой автомобильной стоянки с покрытием из железобетонных плит (плиты могут быть разобраны и перенесены в другое место), огороженной забором?

Какой код ОКОФ следует применить?

 

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

К автомобильной стоянке из железобетонных плит возможно применить код ОКОФ - 220.42.11.10.140 (Стоянки автомобильные с твердым покрытием).

Автомобильную стоянку можно отнести к седьмой амортизационной группе со сроком использования свыше 15 до 20 лет включительно. Однако более разумным будет обратится в Минэкономразвития по поводу применения Классификации или обратиться к рекомендациям изготовителей данных железобетонных плит.

 

Обоснование позиции:

 

Срок полезного использования в налоговом учете

 

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признается в том числе имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей.

В соответствии с п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект ОС служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и с учетом Классификации.

Нормой п. 6 ст. 258 НК РФ установлено, что если какие-либо виды ОС не указаны в амортизационных группах, срок их полезного использования устанавливается организацией с учетом технических условий или рекомендаций изготовителей.

Таким образом, если на основании имеющихся у организации документов невозможно установить срок полезного использования ОС, то можно обратиться к изготовителю (продавцу) с соответствующим запросом.

Далее, исходя из установленного срока полезного использования, можно определить амортизационную группу в соответствии с п. 3 ст. 258 НК РФ.

Отметим, что специалисты Минфина России, рассматривая вопросы налогоплательщиков, касающиеся определения амортизационных групп, также зачастую обращаются к норме п. 6 ст. 258 НК РФ (смотрите, например, письма Минфина России от 06.03.2017 N 03-03-06/1/12629, от 30.12.2016 N 03-03-06/1/79707, от 03.11.2016 N 03-03-06/1/64814, от 03.04.2015 N 03-03-06/4/18874).

При этом нередко по вопросу классификации ОС, включаемых в амортизационные группы, Минфин России отсылает налогоплательщиков в Минэкономразвития России (смотрите письма Минфина России от 25.04.2016 N 03-03-06/1/23916, от 03.11.2015 N 03-03-06/1/63570, от 03.04.2015 N 03-03-06/4/18874, от 25.08.2014 N 03-03-06/1/42310).

Пример ответа на такое обращение иллюстрирует, например, письмо Минэкономразвития России от 15.08.2006 N Д19-73.

 

Срок полезного использования в бухгалтерском учете

 

Сразу оговоримся, абзацем четвертым п. 5 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01) предусмотрено, что активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в п. 4 ПБУ 6/01, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 40 000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов.

В соответствии с п. 4 ПБУ 6/01 и п. 2 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания), сроком полезного использования является период, в течение которого использование ОС приносит экономические выгоды (доход) организации.

Указанный срок определяется организацией исходя из (п. 20 ПБУ 6/01, п. 59 Методических указаний):

- ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

Таким образом, для целей бухгалтерского учета организация вправе самостоятельно определять срок полезного использования ОС, руководствуясь принципами, установленными в п. 20 ПБУ 6/01 (смотрите также письма России от 07.05.2013 N 07-01-06/15879, от 27.03.2006 N 03-06-01-04/77).

Выбранный способ начисления амортизации, как и срок полезного использования ОС, должен быть закреплен в учетной политике для целей бухгалтерского учета (п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации").

 

Выбор кода ОКОФ

 

Общероссийский классификатор ОК 013-2014 (СНС 2008) (далее - новый ОКОФ) принят и введен в действие приказом Росстандарта от 12.12.2014 N 2018-ст.

Объектами классификации в ОКОФ являются основные фонды. Классификатор разработан на основе гармонизации с Системой национальных счетов (СНС 2008) Организации Объединенных Наций, Европейской комиссии, Организации экономического сотрудничества и развития, Международного валютного фонда и Группы Всемирного банка, а также с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности (ОКПД 2) ОК 034-2014 (КПЕС 2008) и предназначен в том числе для перехода на классификацию основных фондов, принятую в международной практике.

До 01.01.2017 применялся Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ), утвержденный постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359 (далее - старый ОКОФ). Для того чтобы упростить применение нового ОКОФ, приказом Росстандарта от 21.04.2016 N 458 утверждены прямой и обратный переходные ключи между редакциями классификаторов (далее - Переходный ключ).

В Классификации ключевым элементом для поиска является "код ОКОФ".

Соответственно, для ОС, принимаемых на учет, с 1 января 2017 года код позиции ОКОФ необходимо определять согласно новому ОКОФ.

Поиск кода ОКОФ может осуществляться по названию ОС или по его назначению.

Таким образом, если перечисленные ОС вводятся в эксплуатацию после 01.01.2017 (как в анализируемой ситуации), то классифицировать их необходимо с указанными кодами по ОКОФ.

В группировку "Сооружения" нового ОКОФ среди прочего включены следующие объекты:

220.42.11.10.140 - Стоянки автомобильные с твердым покрытием.

Такой объект, как "Стоянки автомобильные с твердым покрытием", в Классификации отсутствует.

По мнению представителей финансового ведомства, парковки могут относиться в соответствии с Классификацией к пятой амортизационной группе (имущество со сроком использования свыше 7 до 10 лет включительно) (смотрите письмо от 03.08.2012 N 03-03-06/1/386). Обращаем Ваше внимание на то, что в письме упомянута Классификация в редакции до 1 января 2017 года. Отметим, что ранее (до 01.01.2017) в Классификации в группировку "Сооружения" входили площадки производственные с покрытиями (код 12 0001121). Однако в новой Классификации стоянки автомобильные с твердым покрытием выделены отдельно от площадок производственных с покрытиями и относятся к автомагистралям (смотрите код 220.42.11.10).

К автомагистралям в соответствии с Классификацией относится код 220.42.11.10.122 Дорога автомобильная с усовершенствованным облегченным или переходным типом дорожного покрытия (пятая группа (имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно)).

Также к автомагистралям относится код 220.42.11.10.110 Автомагистрали, кроме надземных автодорог (эстакад) (с щебеночными и гравийными, грунтовыми, стабилизированными вяжущими материалами, покрытиями и колейные железобетонные).

По нашему мнению, на сегодняшний день автостоянку можно отнести к объектам с кодом 220.42.11.10.110 (седьмая амортизационная группа), несмотря на то, что с данным кодом упоминаются объекты с колейными железобетонными покрытиями, а в нашем случае, полагаем, речь идет о сплошном покрытии.

Повторимся, для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей (п. 6 ст. 258 НК РФ, письмо Минфина РФ от 22.03.2017 N 03-03-06/1/16322). По нашему мнению, ваша организация также вправе обратиться к рекомендациям изготовителей данных железобетонных плит или обратиться в Минэкономразвития по вопросу применения Классификации.

Обращаем внимание, что изложенная точка зрения является нашим экспертным мнением. Официальных разъяснений по рассматриваемому вопросу мы не обнаружили.

 

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор Пивоварова Марина

 

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Королева Елена

 

 

Организация (общая система налогообложения и ЕНВД) в апреле 2018 года при сверке расчетов с поставщиком горюче-смазочных материалов (далее - ГСМ) (договор с которым в настоящий момент прекращает свое действие) выявила собственную ошибку 2016 года. Оприходование ГСМ в бухгалтерском учете организации имело место в большей сумме, чем поступило от поставщика. Например, поступление ГСМ отражено как 1 000 л на сумму 40 тыс. руб. (в том числе НДС) вместо 500 л на сумму 20 тыс. руб. (в том числе НДС). Всё количество оприходованного ошибочно ГСМ было списано на расходы в течение 2016 года. В данный момент в учете организации числится задолженность перед поставщиком, которой фактически нет по результатам сверки.

Как при расторжении договора устранить эту ошибку?

 

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Организации следует пересчитать налоговую базу по НДС и сумму данного налога за соответствующий квартал 2016 года и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по НДС.

Организации также необходимо произвести перерасчет базы по налогу на прибыль и суммы налога за 2016 год.

До представления уточненных деклараций организации следует уплатить недостающие суммы налога и пени.

В бухгалтерском учете исправления производятся в текущем периоде. Порядок отражения операций изложен ниже.

 

Обоснование позиции:

 

НДС

 

Из условий анализируемой ситуации прослеживается, что организация допустила ошибку в исчислении НДС в соответствующем отчетном периоде 2016 года, поскольку произошло завышение суммы налога к вычету в части стоимости ГСМ, использованного в деятельности на ОСН, оприходованного ошибочно в большей величине.

Согласно п. 1 ст. 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, повлекших за собой занижение суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, налогоплательщику необходимо в обязательном порядке представить уточненную декларацию (смотрите также п. 1 ст. 54 НК РФ, о чём будет рассмотрено ниже).

В силу п. 5 ст. 81 НК РФ коррективы вносят в тот период, в котором была совершена ошибка. Это объясняет существующее требование о представлении уточненной декларации по той же форме, которая действовала в периоде совершения ошибки, и в том же объеме. То есть уточненная декларация представляется со всеми листами и приложениями, которые входили в ее первоначальный вариант, в том числе и те листы, которых не коснулись изменения (письмо ФНС России от 25.06.2015 N ГД-4-3/11057@). При этом на титульном листе уточненной декларации указывается номер корректировки (например, "1--", "2--" и так далее).

ФНС России в письме от 30.04.2015 N БС-18-6/499@ также разъясняет, что "в том случае, если счет-фактура был ошибочно зарегистрирован покупателем в книге покупок (или продавцом - в книге продаж), то в книгу покупок (или книгу продаж) вносятся соответствующие изменения. Порядок внесения таких изменений установлен приложениями N 4 (5) к постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - Постановление N 1137).

Постановление N 1137 не предусматривает механизма исправления ошибки прошлого налогового периода текущим налоговым периодом (дополнительно смотрите письмо Минфина России от 07.12.2010 N 03-07-11/476).

Таким образом, руководствуясь п. 1 ст. 54, п. 1 ст. 81 НК РФ, организации следует пересчитать налоговую базу и сумму НДС за соответствующий квартал 2016 года и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию за предыдущий налоговый период.

При этом поскольку в результате внесения исправлений потребуется доплатить налог, то в этом случае осуществить такую доплату, а также уплатить пени необходимо до подачи уточненной декларации. Так, согласно пп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

 

Налог на прибыль

 

В соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Таким образом, перерасчет налоговой базы и суммы налога на прибыль может быть произведен за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в одном из двух случаев, а именно:

- в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений);

- в случае, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога (смотрите также письма Минфина России от 22.05.2015 N 03-03-06/1/29540, от 23.04.2014 N 03-02-07/1/18777, от 17.10.2013 N 03-03-06/1/43299).

При этом для целей определения понятия ошибки следует руководствоваться положениями ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (п. 1 ст. 11 НК РФ, письма Минфина России от 04.11.2014 N 03-03-06/1/62348, от 17.10.2013 N 03-03-06/1/43299, от 13.08.2012 N 03-03-06/1/408).

В рассматриваемом случае допущенная ошибка (искажение) не привели к излишней уплате налога, кроме того, известен период перерасчета базы (2016 год), поэтому необходимо произвести перерасчет базы и суммы налога за 2016 год. Соответственно, на основании п. 1 ст. 81, пп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ следует представить уточненную декларацию по налогу на прибыль, заплатив в бюджет недостающую сумму налога и пени.

Пени, начисленные в 2018 году за несвоевременную уплату налога на прибыль, в соответствии с п. 2 ст. 270 НК РФ не учитываются в целях налогообложения. Следовательно, перерасчет налога на прибыль за прошлый период и пени не влияют на величину налога на прибыль отчетного периода.

 

Бухгалтерский учет

 

Порядок исправления ошибок в регистрах бухгалтерского учета изложен в п. 39 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н), а также в Положении по бухгалтерскому учету

"Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" ПБУ 22/2010.

Ошибкой признаётся неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации (п. 2 ПБУ 22/2010). Выявленные ошибки и их последствия подлежат обязательному исправлению (п. 4 ПБУ 22/2010).

При этом порядок исправления ошибок в бухгалтерской отчетности, а также необходимость представления исправленной отчетности ее пользователям зависят от того, признается ли ошибка существенной, или она не является таковой.

В соответствии с п. 3 ПБУ 22/2010 ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период. Существенность ошибки организация определяет самостоятельно исходя как из величины, так и из характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности.

Таким образом, организация должна самостоятельно определить в учетной политике для целей бухгалтерского учета порядок определения и критерии существенности ошибок.

Предположим, в данном случае ошибка осуществленной не является (несущественная ошибка).

В соответствии с п. 14 ПБУ 22/2010 ошибка предшествующего отчетного года, не являющаяся существенной, выявленная после даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка. Прибыль или убыток, возникшие в результате исправления указанной ошибки, отражаются в составе прочих доходов или расходов текущего отчетного периода (то есть на счете 91, субсчет "Прочие доходы" или субсчёт "Прочие расходы" (План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

При этом установленный порядок исправления несущественных ошибок не обязывает организацию осуществлять пересчет сравнительных показателей бухгалтерской отчетности за отчетные периоды, отраженные в бухгалтерской отчетности организации за текущий отчетный год.

Следовательно, если рассматриваемая ошибка будет признана несущественной, то у организации не возникает обязанности по пересчету сравнительных показателей бухгалтерской отчетности за отчетные периоды, отраженные в бухгалтерской отчетности организации за текущий отчетный год. В данном случае ПБУ 22/2010 и Положение N 34н также не предоставляют организации возможности и не обязывают её осуществлять пересмотр, замену и повторное представление пользователям утвержденной бухгалтерской отчетности за прошлый отчетный год.

Соответственно, организация не обязана представлять корректирующую бухгалтерскую отчетность за 2016 год, в том числе и в налоговый орган.

В рассматриваемой ситуации на дату обнаружения ошибки на основании п. 8, 10.6, п. 16 ПБУ 9/99 "Доходы организации" отражается запись:

Дебет 60 Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"

- (20 000 руб. + НДС в части ОСН) - отражен прочий доход в размере разницы между стоимостью МПЗ до и после корректировки стоимости (с НДС, относящимся к деятельности на ОСН).

На эту же дату в силу п. 12 ПБУ 10/99 "Расходы организации" отражается прочий расход:

Дебет 91, субсчет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС"

- отражен прочий расход в размере суммы НДС, относящейся к разнице в стоимости ГСМ, используемых в деятельности на ОСН.

 

С учетом п. 22 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" (смотрите также письма Минфина России от 10.12.2004 N 07-05-14/328, от 23.08.2004 N 07-05-14/219):

Дебет 99 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 4 000 руб. - отражена сумма налога на прибыль к доплате за 2016 год.

О том, что пени, штрафы и иные санкции, в отличие от штрафов за нарушение условий договоров, не являются прочими расходами организации, следует из п. 12 ПБУ 10/99:

Дебет 99 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- (1 000 руб. (условно)) - начислены пени по налогу на прибыль;

Дебет 99 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС"

- (рассчитанная сумма пени по НДС) руб. - начислены пени по НДС;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 51

- 5 000 руб. - уплачены в бюджет налог и пени по налогу на прибыль;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 51

- (НДС + пени по НДС) руб. - уплачены в бюджет налог и пени по НДС.

В соответствии с п.п. 4, 7 ПБУ 18/02:

Дебет 99, субсчет "Постоянное налоговое обязательство" Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- (200 (1000 x 20%) руб. - отражено постоянное налоговое обязательство в части пени по налогу на прибыль;

Дебет 99, субсчет "Постоянное налоговое обязательство" Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС"

- (пени (НДС) x 20%) руб. - отражено постоянное налоговое обязательство в части пени по НДС.

В соответствии с п.п. 4, 7 ПБУ 18/02:

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 99, субсчет "Постоянный налоговый актив"

- 4 000 руб. (20 000 руб. x 20%) - в части суммы доначисленного налога на прибыль отражен постоянный налоговый актив.

Суммы ПНО и ПНА следует отразить в форме 2 "Отчет о финансовых результатах".

 

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Графкин Олег

 

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав

 

 

Оплата оборудования к установке иностранному поставщику производится в валюте (евро). В учете перечисления отражаются по курсу Центрального банка России на день оплаты, в частности, по курсу Центрального банка России на дату перечисления авансов (например, Дебет 60.22 Кредит 52 - 2000 евро).

Договором предусмотрен четкий график перечисления авансовых платежей (в процентах от суммы всего договора). Однако при фактическом поступлении оборудования (его отдельных компонентов или отдельных партий, например, Дебет 07 Кредит 60.21 на сумму 2247 евро) по условиям договора в счет оплаты поставки засчитывается только часть перечисленных в валюте авансов (Дебет 60.21 Кредит 60.22 - 1559 евро). Тем самым на отчетную дату присутствует дебетовый остаток на счете 60.22 (например, 441 евро) и кредитовый остаток на счете 60.21 (например, 247 евро).

Подлежит ли пересчету на отчетную дату в целях выявления курсовых разниц кредитовый остаток на счете 60.21?

 

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

В ходе исполнения действующего договора поставки взаимные обязательства сторон должны отражаться на субсчетах к счету 60 в соответствии с условиями договора, которым установлен порядок перечисления организацией (покупателем) авансовых платежей в валюте и порядок их принятия (в части, определенный договором) в оплату фактически произведенных поставок.

Поскольку в рассматриваемой ситуации договором не предусмотрен зачет встречных требований, возникающих на стороне организации (покупателя) и поставщика, заявлений о зачете сторонами друг другу не представлялось (и проч.), то оснований для сальдирования в учете дебиторской и кредиторской задолженности, выраженной в валюте, у организации нет.

Числящаяся в учете покупателя кредиторская задолженность перед поставщиком, не покрытая перечисленным в валюте авансом в соответствии с условиями договора, подлежит пересчету с отражением в учете возникающих курсовых разниц.

 

Обоснование вывода:

 

Гражданско-правовые аспекты

 

С точки зрения российского законодательства, как указано в п. 1 ст. 516 ГК РФ, покупатель оплачивает поставляемые товары с соблюдением порядка и формы расчетов, предусмотренных договором поставки. При этом в случае, когда в договоре поставки предусмотрена поставка товаров отдельными частями, входящими в комплект, оплата товаров покупателем производится после отгрузки (выборки) последней части, входящей в комплект, но опять же, если иное не установлено договором (п. 3 ст. 516 ГК РФ).

В приведенных в вопросе обстоятельствах в результате исполнения условий договора поставки (параграф 3 главы 30 ГК РФ) на стороне покупателя (организации) по состоянию на отчетную дату возникают:

- с одной стороны, право требования в виде остатка дебиторской задолженности поставщика (иностранного контрагента) по уплаченному ему в валюте авансу (в части аванса);

- с другой стороны, обязательство перед поставщиком в виде непогашенной кредиторской задолженности организации ввиду зачета в счет оплаты за поставленную часть товара только части перечисленного ранее в валюте аванса.

При этом во исполнение условий договора организация обязана перед поставщиком деньгами, а поставщик - товаром. Однако и в этом случае речь может идти об однородных обязательствах и требованиях на стороне покупателя и поставщика, которые могут быть взаимопогашены (без надлежащего, предусмотренного договором исполнения), например, зачетом в соответствии со ст. 410 ГК РФ. В частности, как указано в п. 7 Информационного письма Президиум ВАС РФ от 29.12.2001 N 65 (далее - Информационное письмо Президиума ВАС РФ), ст. 410 ГК РФ не требует, чтобы предъявляемое к зачету требование вытекало из того же обязательства или из обязательств одного вида.

Согласно ст. 410 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. В случаях, предусмотренных законом, допускается зачет встречного однородного требования, срок которого не наступил. При этом по общим правилам для зачета достаточно заявления одной стороны.

В п. 5 Информационного письма Президиума ВАС РФ указано, что сама по себе поставка товара не приводит к прекращению возникшего из другого основания денежного обязательства поставщика перед получателем упомянутого товара по правилам ст. 410 ГК РФ. Для прекращения обязательства зачетом необходимо не только наличие встречных однородных требований, срок исполнения которых наступил, но и заявление о зачете хотя бы одной из сторон. Например, если организацией в адрес поставщика не было заявлено о зачете денежного требования, то обязательства сторон не могут быть прекращены (по умолчанию) по основаниям, предусмотренным ст. 410 ГК РФ.

Причем в рассматриваемых нами обстоятельствах сроки возникновения обязательств покупателя (организации) и поставщика, и, соответственно, наступление сроков требования по ним установлены договором, обязательства исполняются (требования погашаются) согласно предусмотренному договором графику платежей и поставок. При этом, считаем, не лишним будет напомнить, что условия договора во всех случаях определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (п. 4 ст. 421 ГК РФ).

Здесь же необходимо отметить, что в силу ст. 411 ГК РФ не допускается зачет требований в том числе в случаях, когда недопущение зачета предусмотрено договором.

Кроме того, как указано в п. 4 упомянутого выше Информационного письма Президиума ВАС РФ, для прекращения обязательства зачетом заявление о зачете должно быть получено соответствующей стороной (в нашем случае - поставщиком).

Между тем отметим, что при наличии одновременно дебиторской и кредиторской задолженности перед поставщиком иная оценка обстоятельств может возникнуть в случае прекращения договора. В этом случае речь может идти уже не о зачете встречных требований по правилам ст. 410 ГК РФ, а об определении состояния расчетов между сторонами по одному договору (определение ВАС РФ от 10.09.2010 N ВАС-11570/10).

Итак, в рассматриваемой ситуации:

1) договор является действующим;

2) договор предусматривает определенный график авансовых платежей и поставок, и сумма аванса засчитывается в оплату поставленного товара в соответствующей части согласно условиям договора, срок предъявления требований со стороны организации (покупателя) в части числящейся задолженности поставщика не наступил;

3) договор не предусматривает зачета сумм уплаченных организацией в валюте авансов (в определенной части) в счет оплаты (в соответствующей части) произведенных поставок, а напротив, разграничивает авансы и их принятие в оплату поставок;

4) заявления о зачете встречных требований организация поставщику не направляла.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации нет оснований для зачета встречных требований, в том числе возникших с одним контрагентом (поставщиком) в рамках одного договора.

 

Бухгалтерский учет

 

По общему правилу, сформулированному, в частности в п. 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утверждено приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, далее - Положение N 34н), расчеты с дебиторами и кредиторами отражаются каждой стороной в своей бухгалтерской отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых ею правильными.

Согласно п. 40 Положения N 34н в бухгалтерской отчетности не допускается зачет между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и убытков, кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен правилами, установленными нормативными актами (смотрите также п. 34 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации", п. 32 МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности", письмо Минфина России от 17.08.2012 N 07-02-06/204).

Например, подобная норма содержится в п. 19 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" о праве отражать в бухгалтерском балансе сальдированную (свернутую) сумму отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства.

Счета учета расчетов, в том числе счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", являются активно-пассивными, где отражаются возникновение и погашение как дебиторской, так и кредиторской задолженностей. Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета (утверждена приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, далее, соответственно, Инструкция, План счетов) аналитический учет по счету 60 ведется по каждому предъявленному счету, а расчетов в порядке плановых платежей - по каждому поставщику и подрядчику.

При этом согласно Инструкции к счету 60 построение аналитического учета по нему должно обеспечить возможность получения необходимых данных, в частности:

- по поставщикам по акцептованным и другим расчетным документам, срок оплаты которых не наступил;

- по поставщикам по не оплаченным в срок расчетным документам;

- по авансам выданным и др.

Таким образом, в общем случае по счету 60 должны отражаться отдельно выданные поставщику авансы и задолженность по оплате полученных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Согласно п. 75 Положения N 34н дебиторская и кредиторская задолженность в иностранных валютах отражаются в бухгалтерской отчетности в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранных валют по курсу ЦБ РФ, действующему на отчетную дату.

Вместе с тем особенности формирования в бухгалтерском учете и отчетности информации об активах и обязательствах, стоимость которых выражена в иностранной валюте, установлены нормами соответствующего ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (далее - ПБУ 3/2006).

Согласно п. 4 ПБУ 3/2006 стоимость активов и обязательств (в том числе средств в расчетах с юридическими лицами, вложений во внеоборотные активы (основные средства и др.), МПЗ, а также других активов и обязательств организации), выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли.

В рассматриваемой ситуации пересчет стоимости активов или обязательств, выраженных в иностранной валюте, в рубли производится по официальному курсу евро к рублю, устанавливаемому ЦБ РФ, что соответствует п. 5 ПБУ 3/2006.

Согласно п. 6 ПБУ 3/2006 для целей бухгалтерского учета указанный пересчет в рубли производится по курсу, действующему на дату совершения операции. Даты совершения отдельных операций для целей бухгалтерского учета приведены в приложении к ПБУ 3/2006.

Дата совершения операции в иностранной валюте определена в абзаце 3 п. 3 ПБУ 3/2006 как день возникновения у организации права в соответствии с законодательством РФ или договором принять к бухгалтерскому учету активы и обязательства, которые являются результатом этой операции.

Приложением к ПБУ 3/2006 даты совершения операций в иностранной валюте для пересчета стоимости активов и обязательств (применительно к рассматриваемой ситуации) определены, в частности следующим образом:

- операции по банковским счетам в иностранной валюте - дата поступления или списания денежных средств с банковского счета организации в иностранной валюте;

- доходы в иностранной валюте - дата признания доходов организации в иностранной валюте;

- расходы в иностранной валюте - дата признания расходов организации в иностранной валюте;

- вложения организации в иностранной валюте во внеоборотные активы (в том числе ОС) - дата признания затрат, формирующих стоимость внеоборотных активов.

Следуя п. 7 ПБУ 3/2006 на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату должен производиться пересчет в рубли выраженной в иностранной валюте стоимости:

- денежных знаков в кассе организации;

- средств на банковских счетах (банковских вкладах);

- денежных и платежных документов, ценных бумаг (за исключением акций);

- средств в расчетах, включая по заемным обязательствам, в частности с юридическими лицами, но за исключением средств полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков.

Под упомянутыми здесь "средствами в расчетах", полагаем, следует понимать суммы, отражаемые на балансовых счетах раздела VI "Расчеты" Плана счетов. Как указано в Инструкции в преамбуле к указанному разделу, счета этого раздела предназначены для обобщения информации обо всех видах расчетов организации с различными юридическими и физическими лицами, а также внутрихозяйственных расчетов.

Расчеты иностранными валютами учитываются на счетах раздела VI "Расчеты" в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты в установленном порядке. Одновременно эти расчеты отражаются в валюте расчетов и платежей. Расчеты иностранными валютами учитываются на счетах этого раздела обособленно, т.е. на отдельных субсчетах.

Из п. 8 ПБУ 3/2006 следует, что для составления бухгалтерской отчетности по курсу, действующему на отчетную дату, производится пересчет в рубли стоимости активов и обязательств, перечисленных в п. 7 ПБУ 3/2006, однако (что очевидно) за исключениями, предусмотренными в том же п. 7 ПБУ 3/2006. Следовательно, не производится пересчет, в частности средств выданных авансов и предварительной оплаты.

Логика в данном случае очевидна: валютные платежи произведены, валюта выбыла (списана) с банковского валютного счета и с баланса организации, соответственно, курс для рублевой оценки перечисленных в валюте авансов зафиксирован в учете на дату перечисления. Дальнейшему пересчету уплаченные в валюте авансы не подлежат.

И напротив, кредиторская задолженность организации перед поставщиком (выраженная в валюте) еще предстоит погашению. Курс валюты, что очевидно, будет меняться, соответственно, обязательства организации в целях отражения их реальной или действительной рублевой стоимости, подлежат регулярному (на отчетную дату) пересчету.

Абзацем 1 п. 9 ПБУ 3/2006 (применительно к рассматриваемой ситуации) установлено: для составления бухгалтерской отчетности стоимость вложений во внеоборотные активы (ОС и др.) и других активов, не перечисленных в п. 7 ПБУ 3/2006, а также средства выданных авансов и предварительной оплаты принимаются в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату совершения операции в иностранной валюте, в результате которой указанные активы и обязательства принимаются к бухгалтерскому учету.

Согласно абзацу 2 п. 9 ПБУ 3/2006 активы и расходы, которые оплачены организацией в предварительном порядке либо в счет оплаты которых организация перечислила аванс, признаются в бухгалтерском учете этой организации в оценке в рублях по курсу, действовавшему на дату пересчета в рубли средств выданного аванса, предварительной оплаты (в части, приходящейся на аванс, задаток, предварительную оплату).

При этом п. 10 ПБУ 3/2006 зафиксировано, что не производится в связи с изменением курса пересчет стоимости вложений во внеоборотные активы, активов, перечисленных в п. 9 ПБУ 3/2006, а также средств полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков после принятия их к бухгалтерскому учету.

Резюмируя отметим, что расчеты с поставщиком (взаимные между сторонами финансовые и материальные потоки), хотя и в рамках одного договора, должны отражаться развернуто - как это установлено условиями договора. В оплату фактически произведенной поставки может приниматься сумма уплаченного в валюте аванса только в той части, которая предусмотрена договором.

Таким образом, в отсутствие произведенного зачета взаимных требований у организации нет оснований для сальдирования (зачета) в бухгалтерском учете и отчетности остатков по субсчетам балансового счета 60. Следовательно, остаток кредиторской задолженности в валюте перед поставщиком продолжает числиться в учете организации и подлежит дальнейшему пересчету, в результате которого образуются курсовые разницы (абзац 4 п. 3, п. 11 ПБУ 3/2006).

 

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Гильмутдинов Дамир

 

Ответ прошел контроль качества

 

    .

 

 

 

 

 

 

 

 

.

 

 

Новости

Консультации Гаранта
02 Окт 2018
Организация применяет общую систему налогообложения, получает от своего импортного поставщика тестеры косметической продукции для проведения сертификации. Продукция реализуется организацией. Все таможенные документы оформлены правильно, документы...
Состоялась презентация программы ДипИФР (Рус) декабрь 2018
17 Сен 2018
  14 сентября компания ПрофАрена провела презентацию Диплома ACCA по международной финансовой отчетности. На презентации слушатели смогли познакомиться с преподавателем группы – Мариной Солдатовой, получили исчерпывающую информацию не...
Консультации экспертов Гаранта (IAS 1, IAS 16, IAS 38)
04 Сен 2018
Оплата оборудования к установке иностранному поставщику производится в валюте (евро). В учете перечисления отражаются по курсу Центрального банка России на день оплаты, в частности, по курсу Центрального банка России на дату перечисления авансов (...